1.3 研究内容、技术路线和研究方法

1.3.1 研究内容

本文的基本研究内容如下：

1.3.1.1 本文研究的理论基础。这里主要包括国家（或政府）职能理论与新公共管理理论、公共产品理论、政府公共受托责任理论、系统论等基本理论。这是本文的第2章。

1.3.1.2 研究分析了国内外政府成本信息需求问题，这是本文第3章内容。这里首先运用交易费用理论、委托代理理论进行政府成本信息需求的一般性分析，然后重点对国内外政府会计信息使用者及其对政府成本信息需求进行了考察。本文认为各国对政府会计信息使用者的确认标准不一，具体对象的确定有些差别；国外会计信息使用者对政府成本信息的需求主要表现在预算、业绩管理、项目评估、定价、选择性决策等方面，但政府成本信息的供求状况各国差别很大。关于我国政府会计信息使用者本书研究认为主要分四个层次；关于对政府成本信息需求的情况，分析表明我国广大公众对政府成本费用信息有强烈关注；在我国政府部门机构内部也存在大量的对政府成本信息需求。本文调查实证分析部分得出三点结论：①我国政府会计信息供给状况不够理想；②政府会计信息使用者支持对政府会计采用权责发生制的改革；③政府外部会计信息使用者显著地支持政府引入成本会计，并对业绩管理和绩效评估方面的信息有显著需求；但政府内部会计信息使用者的观点不一致，表明在政府等公共部门引入成本会计时要区别处理。

1.3.1.3 重点研究分析了西方主要国家的政府成本会计发展情况，这是本文第4章内容。西方主要国家政府成本会计研究与应用现状为：①目前美国联邦政府成本会计发展现状是已有了FASAB的管理成本会计、GAO的成本估计和成本控制规范、国防部的成本会计准则。美国州和地方政府成本会计虽然被广泛接受，但在地方政府会计实务中还从来没有被系统全面地实施执行。②荷兰的成本管理系统并不是主要用于内部公共管理目的，而主要是满足符合法律要求。③英国目前政府成本管理主要用于绩效管理，但成本会计系统没有单独作为一种系统进行研究，其对外提供的有关成本信息主要通过财务会计系统中的相关报表加以列示。④澳大利亚和新西兰的政府成本会计非常类似，其共同之处是都重视运用成本信息为政府等公共部门提供的产品和服务进行成本恢复服务，便于在预算中安排拨款费用。⑤德国是政府会计改革非常谨慎的国家，目前其政府会计改革主要是以成本会计和绩效会计的研究为中心。⑥法国提出将政府成本会计系统作为单独系统加以研究的目标。

西方主要国家对政府成本会计理论发展的推动作用表现在：①提出了一些符合公共部门特点的成本概念或相关概念；②突出了政府成本会计的主要功能；③一定程度上研究了政府“产品”；④研究或规定了不同目的下的成本构成；⑤突出了作业成本法（ABC）作用；⑥对资产计量基础和政府成本报告有一定的研究。通过对这些国家的比较研究本书认为：应注意环境状况对政府成本会计目标的影响、应注意创造有利的政府成本会计改革的环境、应注意在改革过程中将政府成本会计与其他系统有效协调、应注意相关因素包括外部国际组织对政府成本会计研究发展的影响，以及在政府成本会计研究内容方面一定要注意系统性研究和在改革路径方面应坚持渐进性原则。

1.3.1.4 研究了政府成本会计若干基本理论问题，这是本文第5章内容，本章和第6章是本文中心章节。这里主要研究了政府成本会计的成本涵义、我国政府成本会计目标确定、政府成本会计功能定位、政府成本会计原则等政府成本会计基本理论内容。通过研究本书认为：①政府成本的确定应依据四个方面的准则：一是由履行政府职能引起的；二是可计量；三是实际发生；四是已承担。②对于我国政府成本会计目标可分为近期目标、中期目标和远期目标，分别是：合规性要求、政府业绩管理要求和实现政府财政透明度；③我国政府会计的功能应包括促进我国预算的编制、执行与评价、控制和减少成本、政府业绩计量、确定价格、收费和内部实体间的补贴、项目评估和方案选择决策、协助政策制定与制度颁布的决策等六个方面。④在政府成本会计原则方面需特别注意成本收益性原则、可计量性原则和适应性原则。

1.3.1.5 研究了政府成本会计应用理论若干问题，这是本文第6章内容。这里主要研究四个重要的问题：一是有关政府成本会计中成本计算对象确认问题；二是在政府等公共部门中，如何将企业成本会计中的一些传统方法合理引入利用问题；三是有关政府成本报告主体界定问题；四是有关政府成本会计报告设计问题。具体内容：①有关政府成本会计中成本计算对象确认问题。本书提出了政府成本计算对象设置应满足可控性要求和满足用户信息需求两原则、研究分析了用户需求调查法、分解法/重分类法、政府活动市场化等政府成本计算对象设置的方法问题。②关于政府成本会计方法应用问题，本文认为政府部门可以通过分析其业务特点然后合理选择现有的各种成本方法，并重点讨论分析了作业成本法/管理（ABC/M）如何同平衡计分卡相结合从而在政府部门绩效管理中发挥作用等问题。③本文认为政府成本会计报告主体应是政府会计主体中需要提供成本信息的基本单位；我国的政府会计主体应扩展至“广义政府”范围。④政府成本报表的设计问题。本书提出成本报表的设计应注意标准化和灵活性相统一的原则；对于政府对外提供标准成本报表的设计问题，本文提出了应以解除政府公共受托责任目标为导向进行设计的思路。

1.3.1.6 评估了有关政府成本会计引入的现阶段环境、提出了引入对策和改革路径，这是本文第7章内容。本文在此研究了三个方面的问题以推动我国政府成本会计改革：①依据Lüder模型对我国政府成本会计改革现阶段环境的评估结果表明我国政府成本会计改革存在很高的激励因素、有强烈的政府利益相关者支持意愿；但在改革驱动力、制度因素等方面还存在一定的障碍因素，我国整个政府会计改革实际上还没有制度改革的促进者特别是一些关键人物的支持。②在我国政府成本会计环境评估的基础上，本文从制度供给和制度实施两个方面提出了有关政府成本会计改革策略：一是采取需求响应的强制性制度供给策略；二是进行政府等公共部门适当市场化策略；③为有利于我国政府成本会计改革的顺利进行，本文最后从纵向和横向两个维度设计了比较可行的政府成本会计改革路径。

1.3.1.7 研究结论与待进一步研究的问题。这是本书的第8章内容。

1.3.2 本文研究思路

本文以新公共管理理论、受托责任理论、国家职能理论、公共产品理论、系统论等理论为基础进行有关政府成本会计理论的研究。本文首先对国内外政府成本信息需求进行分析研究，研究分析过程中又运用了交易费用理论、委托代理理论，分析的主要目的是弄清国内外有关政府会计使用者的确定及其对政府成本信息的需求，以及我国政府会计信息使用者具体有哪些，他们对政府成本信息需求现状如何，他们需求哪些政府成本信息。对我国政府成本信息的需求分析主要采用了实证分析法。接着对西方主要国家的政府成本会计发展情况进行比较研究分析和综合分析，以发现他们在政府成本会计理论方面的现有成果，并在此基础上分析取得我国在政府成本会计研究应用时应注意的问题、经验启示。然后以这些分析为基础，研究政府成本会计理论中一些重要的核心理论问题，这些理论问题包括基本理论和应用理论两部分。最后研究评估现阶段我国政府成本会计引入的环境，并以此分析为基础为今后顺利引入政府成本会计提出相应策略和进行改革路径设计。本文的研究技术路线如图1-1所示。

图1-1 政府成本会计研究的技术路线

1.3.3 研究方法

本文以文献研究资料为先导，以国家（或政府）职能理论与新公共管理理论、公共产品理论、政府公共受托责任理论、系统论等基本理论为指导，通过采用会计学、管理学、制度经济学、统计学等相关学科中的方法，以及综合运用规范研究和实证研究、归纳与演绎研究、比较研究和综合分析等方法开展研究的。具体而言，这些研究方法的具体应用体现在以下几个方面：第一，对于国内外政府成本信息需求的分析主要采用了规范研究法中定性描述法，实证研究中问卷调查法进行统计分析；第二，对国外政府成本会计发展情况的研究主要采用了规范研究中的历史研究法、比较分析法；第三，研究了政府成本理论中基本理论和应用理论问题，具体研究了政府成本涵义、政府成本会计系统目标、政府成本会计功能定位、政府成本会计的原则以及政府成本计算对象的确定、政府成本会计方法的应用、报告主体的界定、报告内容的设计等，本章主要采用规范性研究的归纳法和演绎分析方法；最后，分析评估了政府成本会计在我国政府等公共部门中引入的现阶段环境、研究提出了引入策略和分析设计了有关改革路径，本章主要采用规范研究方法中的演绎法和归纳法。