第一节　存货概述

一、存货的定义

存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。企业的存货通常包括以下内容：

1．原材料

原材料是指企业在生产过程中经加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等。为建造固定资产等各项工程而储备的各种材料，虽然同属于材料，但是由于用于建造固定资产等各项工程，不符合存货的定义，因此不能作为企业的存货进行核算。

2．在产品

在产品是指企业正在制造尚未完工的产品，包括正在各个生产工序加工的产品和已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。

3．半成品

半成品是指经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管，但尚未制造完工成为产成品，仍需进一步加工的中间产品。

4．产成品

产成品是指工业企业已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位或者可以作为商品对外销售的产品。企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，应视同企业的产成品。

5．商品

商品是指商品流通企业外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种货物。

6．周转材料

周转材料是指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态不确定为固定资产的材料，如包装物和低值易耗品。其中，包装物是指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等，其主要作用是盛装、装潢产品或商品。低值易耗品是指不符合固定资产确认条件的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿、劳动保护用品，以及在经营过程中周转使用的容器等。

二、存货的确认条件

存货必须在符合定义的前提下，同时满足以下两个条件，才能予以确认：

1．与该存货有关的经济利益很可能流入企业

对存货的确认，关键是判断其是否很可能给企业带来经济利益或其所包含的经济利益是否很可能流入企业。企业在判断与该存货有关的经济利益能否流入企业时，通常应结合考虑该存货所有权的归属，而不应当仅仅看其存放的地点等。

2．该存货的成本能够可靠地计量

存货的成本能够可靠地计量必须以取得的确凿证据为依据，并且具有可验证性。如果存货的成本不能可靠地计量，不能可靠地确定其成本，就不能确认为企业的存货。

三、存货的初始计量

存货的初始计量是指企业在取得存货时，对存货入账价值的确定。存货的初始计量应以取得存货的实际成本为基础，实际成本包括采购成本、加工成本和其他成本。存货的实际成本应结合存货的具体取得方式分别确定，作为存货入账的依据。

（一）外购存货的成本

外购存货的成本即存货的采购成本，是指存货从采购到入库前所发生的全部支出，一般包括：①购买价款；②相关税费；③运输费、装卸费、保险费；④其他可归属于存货采购成本的费用。

（二）加工取得的存货的成本

企业通过进一步加工取得的存货主要包括产成品、在产品、半成品、委托加工物资等，其成本由采购成本、加工成本构成，某些存货还包括其他成本。

（1）采购成本是由自制存货所使用或消耗的原材料采购成本转移而来的。

（2）加工成本是指存货制造过程中发生的直接人工和制造费用。加工成本应当按照合理的方法在各种产品之间进行分配。自制存货成本计量的重点是确定存货的加工成本。

（3）其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。

（三）委托加工物资

委托加工物资是指企业委托外单位加工成新的材料或包装物、低值易耗品等物资。委托加工物资的成本应当包括加工中实际耗用物资的成本、支付的加工费用及应负担的运杂费、支付的税金等。

企业委托其他单位加工存货时，按发给外单位加工物资的实际成本，借记“委托加工物资”科目，贷记“原材料”“库存商品”等科目；按支付的加工费、运杂费等，借记“委托加工物资”科目，贷记“银行存款”等科目；需要缴纳消费税的委托加工物资，由受托方代收代缴的消费税，借记“委托加工物资”（收回后用于直接销售的）或“应交税费——应交消费税”科目（收回后用于继续加工的），贷记“应付账款”“银行存款”等科目。

加工完成验收入库的物资和剩余的物资，按加工收回物资的实际成本和剩余物资的实际成本，借记“原材料”“库存商品”等科目；贷记“委托加工物资”科目。

具体来说，委托加工物资的核算如表3-1所示。

【例3-1】　2016年2月5日，宏信股份有限公司委托甲公司加工一批材料（属于应税消费品）。发出材料的实际成本为20000元，用银行存款支付加工费10000元，支付由受托加工方代收代缴的增值税1700元、消费税2000元。对下面两种情况分别进行会计处理：

（1）委托加工的材料收回后用于连续生产；

（2）委托加工的材料收回后直接出售。

第一种情况：委托加工的材料收回后用于连续生产应税消费品

（1）发出待加工的材料时：

借：委托加工物资　20000
　　贷：原材料　　　20000

（2）支付加工费及增值税时：

借：委托加工物资　　　　　　　　　　　10000
　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　1700
　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　11700

（3）缴纳消费税时：

借：应交税费——应交消费税　2000
　　贷：银行存款　　　　　　　2000

（4）收回加工完成的材料时：

材料实际成本＝20000＋10000＝30000（元）

借：原材料　　　　　　30000
　　贷：委托加工物资　　30000

第二种情况：委托加工的材料收回后直接出售

（1）发出待加工的材料时：

借：委托加工物资　20000
　　贷：原材料　　　20000

（2）支付加工费及增值税时：

借：委托加工物资　　　　　　　　　　　10000
　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　1700
　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　11700

（3）缴纳消费税时：

借：委托加工物资　2000
　　贷：银行存款　　2000

（4）收回加工完成的材料时：

材料实际成本＝20000＋10000＋2000＝32000（元）

借：原材料　　　　　　32000
　　贷：委托加工物资　　32000

（四）其他方式取得的存货的成本

企业取得存货的其他方式主要包括接受投资者投资、非货币性资产交换、债务重组、企业合并等。

1．投资者投入存货的成本

投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，按照该项存货的公允价值作为其入账价值。

【例3-2】　2016年6月12日，宏信公司收到A公司投入的原材料一批，专用发票上注明的进项税额为30000元，双方确认的价值为200000元，宏信公司注册资本为1500000元，A公司占宏信公司的10％的股份。

宏信公司相关的账务处理如下：

借：原材料　　　　　　　　　　　　　　200000
　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　30000
　　贷：实收资本　　　　　　　　　　　　　150000
　　　　资本公积——资本溢价　　　　　　　　80000

2．通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的存货的成本

企业通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的存货，其成本应当分别按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》《企业会计准则第12号——债务重组》和《企业会计准则第20号——企业合并》等的规定确定。但是，该项存货的后续计量和披露应当执行《企业会计准则第1号——存货》的规定。

3．盘盈存货的成本

盘盈的存货应按其重置成本作为入账价值。

四、不计入存货成本的相关费用

下列费用不应当计入存货成本，而应当在其发生时直接计入当期损益：

（1）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用应计入当期损益，不得计入存货成本。

例如，企业超定额的废品损失以及因自然灾害而发生的直接材料、直接人工及制造费用，由于这些费用的发生无助于使该存货达到目前场所和状态，不应计入存货成本，而应计入当期损益。

（2）仓储费用是指企业在采购入库后发生的储存费用，应计入当期损益。但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用则应计入存货成本。

例如，某种酒类产品生产企业为使生产的酒达到规定的产品质量标准，而必须发生的仓储费用，就应计入酒的成本，而不是计入当期损益。

（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出不符合存货的定义和确认条件，应在发生时计入当期损益，不得计入存货成本。