第二节 审计证据

审计证据具有充分性及适当性两大特性。

一、审计证据的充分性

审计证据的充分性即审计证据数量的足够性，是指审计证据的数量足以支持注册会计师的审计意见。因此，它是注册会计师为形成审计意见所需审计证据的最低数量要求。

二、审计证据的适当性

审计证据的适当性是对审计证据质量的要求，包括审计证据的相关性及审计证据的可靠性。

（1）审计证据的相关性即审计证据的有用性，是指用作审计证据的信息与审计程序的目的和所考虑的相关认定之间的逻辑联系。

（2）审计证据的可靠性即为审计证据的真实性，即审计证据应能如实地反映客观事实。

三、审计证据的充分性和适当性的关系

（1）充分性和适当性是审计证据的两个重要特征，两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有证明力的。

（2）注册会计师需要获取的审计证据的数量也受审计证据质量的影响。审计证据的质量越高，需要的审计证据数量可能越少。也就是说，审计证据的适当性会影响审计证据的充分性。

（3）尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果证据的质量存在缺陷，那么注册会计师仅靠获取更多的证据可能无法弥补其质量上的缺陷。

四、审计证据的充分性鉴定

（1）错报风险的影响。错报风险越大，需要的审计证据可能越多。

（2）审计证据质量的影响。审计证据的质量越高，需要的审计证据可能越少。

（3）要求的审计风险。审计风险越低，需要的审计证据越多。

（4）重要性水平。重要性水平越低，需要的审计证据越多。

五、审计证据的可靠性鉴定

（1）看来源：从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠。

（2）看相应的内部控制：内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠。

（3）结合证据本身的性质。①直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠；②以文件记录形式（无论是纸质、电子文档还是其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠；③从原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据更可靠；④从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据能够相互印证的审计证据，则具有更强的说服力。

六、审计证据的相关性鉴定

（1）控制性测试应考虑的相关事项包括内部控制是否存在、有效，是否得到一贯遵循。

（2）实质性测试应考虑的相关事项包括：资产或负债在某一特定时日是否存在；是否归属被审计单位；是否有未入账事项；会计记录金额或计价是否恰当；会计报表项目的分类反映是否恰当且前后一致；收入、费用是否归属当期且相互配比。

七、评价审计证据的充分性和适当性时的特殊考虑

（1）对文件记录可靠性的考虑。审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，审计人员也不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成与维护相关的控制的有效性。如果在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的，或文件记录中的某些条款已发生变动，审计人员应当作出进一步调查，包括直接向第三方询证或考虑利用专家的工作以评价文件记录的真伪。

（2）使用被审计单位生成信息时的考虑。被审计单位生成的信息需要足够完整和准确，例如，通过用标准价格乘以销售量来对收入进行审计时，其有效性受到价格信息的准确性和销售量数据的完整性和准确性的影响。

（3）证据相互矛盾时的考虑。①如果针对某项认定从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据能够相互印证，与该项认定相关的审计证据则具有更强的说服力。②如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，表明某项审计证据可能不可靠，审计人员应当追加必要的审计程序。对于同一事项，从外部来源和从内部来源获取的审计证据不一致的时候，此时不能视为外部来源的审计证据一定比内部来源的审计证据更可靠。

（4）获取审计证据时对成本的考虑。审计人员可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的困难和成本较大为由减少不可替代的审计程序。注册会计师不应将获取审计证据的成本高低和难易程度作为减少不可替代的审计程序的理由。

八、审计证据的分类

（一）按存在形态分类

（1）实物证据。实物证据是指经过审计人员清查盘点确实存在的实物。一般说来，对实物资产（现金、有价证券、存货、固定资产、在建工程等）均应取得实物证据。实物证据一般通过清查盘点和观察获取。实物证据对实物的存在性具有最强的证明力，但不能证明实物的所有权和价值。

（2）书面证据。书面证据是指针对书面资料审查而获取的证据。书面证据是基本证据，证明力强。

（3）口头证据。口头证据又称言词证据、陈述证据，是指针对审计人员的调查询问，有关人员的答复（如询问笔录）。口头证据本身不具备可靠性，不是基本证据，主要提供审计线索。

注意：实物证据、口头证据等均要以书面证据的形式存在，但本质不是书面证据。

（4）环境证据。环境证据又称状况证据，是指对被审计事项产生影响的各种环境因素。狭义的环境证据主要是指内部控制是否健全，严格执行的情况。环境证据不是基本证据，主要帮助审计人员对已获取证据的判断和利用。

（二）按相关程度分类

（1）直接证据。直接证据是指对审计事项具有直接证明力，能单独、直接地证明审计事项真相的资料和事实。

（2）间接证据。间接证据又称旁证，是指对审计事项只起间接证明作用，需要与其他证据结合起来，经过分析、判断、核实才能证明审计事项真相的资料和事实。

（三）按获取审计证据的来源分类

（1）自然证据。自然证据是指审计人员在审计过程中随时可以获得的、不需要加工的资料和事实。

（2）加工证据。加工证据是指审计人员在审计过程中亲自对书面证据、实物证据等进行分析、整理、归类和制作所形成的较系统和明晰的资料。

（四）按审计证据的重要性分类

（1）基本证据。基本证据是指对审计人员形成审计意见、作出审计结论具有直接影响作用的审计证据。

（2）辅助证据。辅助证据是作为基本证据的一种必要的补充，补充说明基本证据的证据。

（3）矛盾证据。矛盾证据是指证明的方向与基本证据相反，或证明的内容与基本证据不一致的证据。

九、获取审计证据的程序

（一）监盘

监盘是指审计人员通过实地监督盘点取得审计证据。

（二）观察

观察是指审计人员亲赴现场，对审计对象的环境状况和实施状况进行实际观察，从而取得审计证据。

（三）询问

询问是指审计人员以书面或口头方式向被审计单位或其他单位获得审计证据。

（四）函证

函证是指审计人员为获取审计证据而向被审计单位的第三者发函，要求对方回函确认某一交易或账户的正确性、真实性的一种取证途径。

（五）检查

检查是指审计人员通过对被审计单位的书面资料的审阅和复校而获得审计证据的途径。

（六）重新计算

重新计算是指审计人员对被审计单位的原始凭证及会计记录中的数据进行的验算或另行计算。

（七）分析性复核

分析性复核是指审计人员对会计报表和其他会计资料中的重要比率或金额及变动趋势进行分析、研究，并对发现的异常项目及异常变动进行调查，以获取审计证据。

（八）重新执行

重新执行是指审计人员以人工方式或使用计算机辅助审计技术重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。