事业单位执行政府会计制度实务操作指南
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1.1.4 政府会计准则、制度体系及财务报告制度

政府会计包括三部分,概括起来可称为“一项制度,两个体系”,即政府会计准则体系、政府会计制度体系和政府财务报告制度。

1.政府会计准则体系

政府会计准则体系主要包括政府会计基本准则、具体准则以及应用指南。2015年10月,财政部制定发布了《政府会计准则——基本准则》(以下简称《基本准则》)。政府会计基本准则用于规范政府会计目标、政府会计主体、政府会计信息质量要求、政府会计核算基础,以及政府会计要素定义、确认和计量原则、列报要求等原则事项。基本准则指导具体准则和制度的制定,并为解决政府会计实务问题提供处理原则。2016年以来,财政部相继出台了存货、投资、固定资产、无形资产、公共基础设施、政府储备物资、会计调整、负债、财务报表编制和列报、政府和社会资本合作项目合同等政府会计具体准则和应用指南。政府会计具体准则依据基本准则制定,用于规范政府发生的经济业务或事项的会计处理原则,详细规定经济业务或事项引起的会计要素变动的确认、计量和报告。应用指南是对具体准则的实际应用做出的操作性规定。

《基本准则》由正文和附则组成,其中,正文包括5部分内容。

第一部分为总则,规定了立法目的和制定依据、适用范围、政府会计体系与核算基础、基本准则定位、报告目标和使用者、会计基本假设和记账方法(借贷记账法)等内容。

第二部分为政府会计信息质量要求,主要明确了政府会计信息应当满足的7个方面质量要求,即可靠性、全面性、相关性、及时性、可比性、可理解性和实质重于形式。

第三部分为政府预算会计要素,规定了预算收入、预算支出和预算结余3个预算会计要素的定义、确认和计量标准,以及列示要求。

第四部分是政府财务会计要素,规定了资产、负债、净资产、收入和费用5个财务会计要素的定义、确认标准、计量属性和列示要求。

第五部分为政府决算报告和财务报告,主要规定了决算报告、财务报告和财务报表的定义、主要内容。

附则规定了会计核算、预算会计、财务会计、收付实现制、权责发生制等的相关基本概念,明确了本准则的实施日期。

具体会计准则包括《政府会计准则第1号——存货》《政府会计准则第2号——投资》《政府会计准则第3号——固定资产》《政府会计准则第4号——无形资产》《政府会计准则第5号——公共基础设施》《政府会计准则第6号——政府储备物资》《政府会计准则第7号——会计调整》《政府会计准则第8号——负债》《政府会计准则第9号——财务报表编制与列报》《政府会计准则第10号——政府和社会资本合作项目合同》等准则,对这10类业务的财务处理规则做出了解释。应用指南是指《〈政府会计准则第3号——固定资产〉应用指南》等。

2.政府会计制度体系

2017年财政部依据基本准则制定并发布了《政府会计制度》,主要规定政府会计科目及账务处理、报表格式及编制说明等。按照政府会计主体不同,政府会计制度主要分为政府财政会计制度和政府单位会计制度。2018年,财政部又印发了10项新旧制度衔接规定和7类特殊行业单位执行《政府会计制度》的补充规定,新旧制度衔接规定和补充规定也是政府会计制度的组成部分。

此外,为了及时回应和解决政府会计制度执行中的问题,财政部于2019年印发了《政府会计准则制度解释第1号》和《政府会计准则制度解释第2号》,2020年印发了《政府会计准则制度解释第3号》,2021年印发了《政府会计准则制度解释第4号》进一步补充和完善了政府会计标准体系。

政府会计主体应当根据政府会计准则(包括基本准则和具体准则)规定的原则和政府会计制度及解释的要求,对其发生的各项经济业务或事项进行会计核算。

《政府会计制度》由正文和附录组成,其中,正文包括五部分内容。

第一部分为总说明,主要规范《政府会计制度》的制定依据、适用范围、会计核算模式和会计要素、会计科目设置要求、报表编制要求、会计信息化工作要求和施行日期等内容。

第二部分为会计科目名称和编号,主要列出了财务会计和预算会计两类科目表,共计103个一级科目,其中包括:财务会计下的资产、负债、净资产、收入和费用5个要素,共计77个一级科目;预算会计下的预算收入、预算支出、预算结余3个要素,共26个一级科目。

第三部分为会计科目使用说明,主要对103个一级会计科目的核算内容、明细核算要求、主要账务处理等进行详细规定。这是《政府会计制度》的核心内容。

第四部分是报表格式,主要规定财务报表和预算会计报表的格式。其中,财务报表包括资产负债表、收入费用表、净资产变动表、现金流量表及报表附注,预算会计报表包括预算收入支出表、预算结转结余变动表和财政拨款预算收入支出表。

第五部分为报表编制说明,主要包括第四部分列出的7张报表的编制说明,以及报表附注应披露的内容。

附录为主要业务和事项账务处理举例。本部分采用列表形式,以《政府会计制度》第三部分规定的会计科目使用说明为依据,按照会计科目顺序对单位通用业务或共性业务和事项的账务处理进行举例说明。

3.政府财务报告制度

政府财务报告制度是以财务报表为主要形式,全面系统地反映政府财务状况、运行成果和受托责任履行情况的综合性报告。政府财务报告通常包括政府资产负债表、收入费用表、现金流量表等。建立政府财务报告制度,提高政府财政透明度,有利于社会公众更好地了解政府资产、负债、收入、费用情况,进一步加强和规范政府资产、债务和预算管理,合理配置政府资源,科学安排财政收支,实现经济社会的可持续发展。