第二节 审计工作底稿

一、审计工作底稿的意义

（一）审计工作底稿的含义

审计工作底稿，是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据以及得出的审计结论做出的记录。简言之，就是审计过程中形成的工作记录和获取的资料。审计工作底稿形成于审计工作的全过程，从审计计划的制定、审计程序的实施直至审计报告的提供，注册会计师从被审计单位或其他部门获取的用做审计证据的各种资料，或自己编制的用以反映其审计思路或过程的工作记录，或接受并审阅他人代为编制的审计记录，都是应当归集于审计工作底稿的内容。审计工作底稿是审计证据的载体与汇集，其全部内容可视为审计过程和结果的书面证明，也是注册会计师形成审计结论、发表审计意见的直接依据。审计证据的获取、评价过程往往同时也是审计工作底稿的形成和整理过程。

（二）审计工作底稿的作用

注册会计师应当及时编制审计工作底稿，从而提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础。同时，注册会计师还应提供证据，证明其按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。编制审计工作底稿，对注册会计师执行审计任务，明确其责任，保证审计工作质量等具有十分重要的作用。

1.审计工作底稿是形成审计结论、发表审计意见的直接依据

注册会计师在审计过程中所采取的各种审计程序，以及形成审计结论和审计意见所依赖的各种审计证据及其判断，都必须完整地记载于审计工作底稿中。审计工作底稿不仅是审计证据的载体，而且是系统化的审计证据的表现形式；不仅是审计过程的反映，而且是发表审计意见的依据。因此，审计报告中的结论和意见均来源于审计工作底稿，并且是审计工作底稿所载信息再加工的结果。

2.审计工作底稿是连接整个审计工作的纽带

审计工作是在注册会计师进行合理分工后分头完成的，因此，不同的审计程序、不同的会计账项审计往往由不同的人员执行。但是，审计的主要目标是针对被审计单位的会计报表整体发表审计意见。这样，就不得不借助审计工作底稿，将由不同人员完成的审计工作汇集连接起来，相互呼应，以防脱节。

3.审计工作底稿是考核审计人员工作业绩的重要依据

注册会计师只有依照独立审计准则的规定实施必要的审计程序，发表客观、公正的审计意见，才能真正履行其审计职责。注册会计师专业胜任能力的大小、工作业绩的好坏，主要体现在对审计程序的选择、执行和有关的专业判断上，而注册会计师是否实施了必要的审计程序，审计程序的选择是否合理，专业判断是否准确等，一般可以依据审计工作底稿的记录来进行分析和评价。

4.审计工作底稿是控制和监督审计质量的手段

审计工作底稿实际上是全部审计工作的缩影，其质量的高低直接反映着整个审计工作质量的优劣。因此，对审计质量进行控制和监督，必须借助审计工作底稿并作为一项重要的工具或手段加以运用，诸如指导和监督注册会计师如何编制审计工作底稿，在审计报告定稿前对审计工作底稿进行复核等。否则，离开审计工作底稿，审计质量控制也就无从谈起。

5.审计工作底稿是后续审计的重要参考资料

审计业务具有一定的连续性，同一被审计单位前后年度的审计业务必然存在着内在的联系。审计工作底稿也完全包含了对各期审计工作均有参考价值的重要信息，尤其是属于被审计单位章程、合同之类的备查信息，有助于连续的各期审计工作的计划和协调。

（三）审计工作底稿的控制程序

会计师事务所应当按照《会计师事务所质量控制准则第5101号——业务质量控制》的规定，对审计工作底稿实施适当的控制程序，以满足下列要求。

①安全保管审计工作底稿并对审计工作底稿保密。

②保证审计工作底稿的完整性。

③便于对审计工作底稿的使用和检索。

④按照规定的期限保存审计工作底稿。为了保证审计工作底稿的完整性，注册会计师不得对其进行不当的删除、废弃和改动。

二、审计工作底稿的类型

（一）审计工作底稿的形式

审计工作底稿可以以纸质、电子或其他介质形式存在。按照业务质量控制要求，无论审计工作底稿以哪种形式存在，会计师事务所都应当针对审计工作底稿设计和实施适当的控制，以实现下列目的。

①使审计工作底稿清晰地显示其生成、修改及复核的时间和人员。

②在审计业务的所有阶段，尤其是在项目组成员共享信息或通过互联网将信息传递给其他人员时，保护信息的完整性。

③防止未经授权改动审计工作底稿。

④允许项目组和其他经授权的人员为履行职责而适当接触审计工作底稿。

在实务中，为了便于复核，注册会计师可以将以电子或其他介质形式存在的审计工作底稿通过打印等方式，转换成纸质形式的审计工作底稿，并与其他纸质形式的审计工作底稿一并归档，同时，单独保存这些以电子或其他介质形式存在的审计工作底稿。

（二）审计工作底稿的组成

审计工作底稿通常包括总体审计策略、审计计划、分析表、问题备忘录、重大事项概要、询证函回函、被审计单位声明书、核对表、有关重大事项的往来信件（包括电子邮件）、对被审计单位文件记录的摘要或复印件、审计业务约定书、管理建议书、项目组内部或项目组与被审计单位举行的会议记录、与其他人士（如其他注册会计师、律师、专家等）的沟通文件及错报汇总表等。

上述分析表主要是指对被审计单位财务信息执行分析程序的记录。问题备忘录一般是指对某一事项或问题的概要汇总记录。核对表一般是指会计师事务所内部使用的为便于核对某些特定审计工作或程序的完成情况的表格。

在审计过程中，审计工作底稿通常不包括已被取代的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿、对不全面或初步思考的记录、存在印刷错误或其他错误而作废的文本，以及重复的文件记录等。

（三）审计工作底稿的种类

审计工作底稿的种类划分涉及如何选择分类标志以及对审计工作底稿进行何种分类的问题。按照我国独立审计准则的规定，审计工作底稿有以下两种划分。

1.根据审计工作底稿的性质和作用分类

根据审计工作底稿的性质和作用，可将其分为综合类工作底稿、业务类工作底稿和备查类工作底稿。

（1）综合类工作底稿

综合类工作底稿是指具有总体性质的资料，包括审计计划、审计工作实施、审计报告全过程的工作底稿，如审计计划、审计业务约定书、被审计单位声明书、审计工作总结、审计报告书等。这类工作底稿体现了审计工作的全过程，属于总体性的工作底稿，可以有效地反映出审计人员对于整个审计工作的规划和控制过程，体现审计意见和结论。

（2）业务类工作底稿

业务类工作底稿是指注册会计师在审计实施阶段形成或编制的工作底稿。这类工作底稿包括审计人员在按照审计计划进行工作时，从被审计单位内部和外部收集的各种审计证据资料以及其他一些资料文件。业务类工作底稿可以很好地反映注册会计师执行审计计划的具体情况和实施过程。

（3）备查类工作底稿

备查类工作底稿是指具有备查性质的工作底稿。这些工作底稿并非不重要，但将其放在上述两类工作底稿中数量又太多，有一些资料的相关性相对来说也比较差，因此应当单独作为备查类工作底稿，主要包括被审计单位的营业执照、章程以及决议记录、董事会会议记录、组织结构和管理结构图、一些重要的经济合同、生产工艺技术等方面的资料。

2.根据审计工作的实施阶段分类

根据审计工作的实施阶段，可将审计工作底稿分为审计计划阶段工作底稿、审计实施阶段工作底稿和审计报告阶段工作底稿。

（1）审计计划阶段工作底稿

审计计划阶段工作底稿是指注册会计师在具体实施审计程序之前，了解被审计单位的基本情况，分析被审计单位的业务情况，确定审计风险和制定审计计划中所形成的工作底稿，主要包括被审计单位的营业执照、政府批文、成立的合同、协议、章程副本、基本概况表、审计计划等。

（2）审计实施阶段工作底稿

审计实施阶段工作底稿是指注册会计师在实施审计过程中采用检查、盘点、观察、询问、函证、计算和分析等方法获取审计证据所形成的工作底稿，主要包括各种审计业务过程中形成的工作底稿和会计报表各资产、负债、所有者权益项目、收入、费用项目等进行实质性程序的工作底稿。

（3）审计报告阶段工作底稿

审计报告阶段工作底稿是指审计人员在实施必要的审计程序后，根据取得的审计证据进行调整、汇总、分析、评价、形成审计意见所编制的工作底稿，主要包括审计差异调整表、试算平衡表、已审会计报表、审计报告底稿、管理建议书等。

审计工作底稿按照审计工作阶段划分不是绝对的。有些审计调整、分析工作可以在审计实施阶段完成，也可以在审计报告阶段完成。如果在审计报告阶段发现某些问题需要追加取证，应当重新实施某些审计程序。

（四）审计工作底稿的格式、内容和范围

注册会计师编制的审计工作底稿，应当能够使未曾接触过该项审计工作的有经验的专业人士清楚地了解到以下内容：按照审计准则的规定实施的审计程序的性质、时间和范围，实施审计程序的结果和获取的审计证据，就重大事项得出的结论。

为了达到上述目的，注册会计师在编制审计工作底稿，确定其格式、内容和范围时，应该全面考虑各方面的因素，包括：实施审计程序的性质；已识别的重大错报风险；在执行审计工作和评价审计结果时需要做出判断的范围；已获取审计证据的重要程度；已识别的例外事项的性质和范围；当从已执行审计工作或获取审计证据的记录中不易确定结论或结论的基础时，记录结论或结论的基础的必要性；使用的审计方法和工具。

1.审计工作底稿的格式和内容

审计工作底稿是由各种不同的资料组成的，其格式也各不相同，如表5.2和表5.3所示。

各种审计工作底稿，应当主要包括以下几方面的内容。

①被审计单位名称，即财务报表的编报单位。若财务报表编报单位为某一集团的下属公司，则应同时写明下属公司的名称。

②审计项目名称，即某一财务报表项目名称或某一审计程序及实施对象的名称。如果具体审计项目是某一明细科目，则应同时写明该明细科目。

③审计项目时点或期间，即某一资产负债表项目的报告时点或某一利润表项目的报告期间。

④审计过程记录，即反映审计人员所实施的审计测试的性质、范围和样本等内容的记录。注册会计师应将其实施审计而达到审计目标的过程记录在审计工作底稿中。

⑤审计标志及其说明，即审计人员在审计工作底稿上用以表达各种不同审计含义的审计符号。为了便于他人理解，注册会计师应在审计工作底稿中说明各种审计标志所代表的含义，或采用审计标志及其说明表的形式进行统一说明。

⑥审计结论，即注册会计师通过实施必要的审计程序后，对某一审计事项所做的专业判断。

⑦索引号及页次。索引号是注册会计师为整理利用审计工作底稿，将具有同一性质或反映同一具体审计事项的审计工作底稿分别归类，形成相互联系、互相控制所做的特定编号；页次是在同一索引号下不同的审计工作底稿的顺序号。

⑧编制人员姓名及编制日期，即注册会计师必须在其编制的审计工作底稿上签名和签署日期。

⑨复核人员姓名及复核时间，即注册会计师必须在其复核过的审计工作底稿上签名和签署日期。

⑩其他应说明事项，即注册会计师认为应在审计工作底稿中予以记录的其他相关事项。

在编制审计工作底稿过程中，应当使用中文书写。少数民族自治地区可以同时使用少数民族文字；中国境内的中外合作会计师事务所、国际会计公司成员所和联系所可以同时使用某种外国文字；会计师事务所执行涉外业务时可以同时使用某种外国文字。

2.需要记录的其他特定事项

（1）记录测试的特定项目或事项的识别特征

在记录实施审计程序的性质、时间和范围时，注册会计师应当记录测试的特定项目或事项的识别特征。识别特征是指被测试的项目或事项表现出的征象或标志。识别特征因审计程序的性质和所测试的项目或事项的不同而不同。对某一个具体项目或特征而言，其识别特征通常具有唯一性，这种特性可以使其他人员据以在总体中识别该项目或事项并重新执行该测试。例如，在对被审计单位生成的订购单进行细节测试时，注册会计师可以订购单的日期或编号作为测试订购单的识别特征。

（2）重大事项

注册会计师应当根据具体情况判断某一事项是否属于重大事项。重大事项通常包括：①引起特别风险的事项；②实施审计程序的结果，该结果表明财务信息可能存在重大错报，或需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施；③导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形；④导致出具非标准审计报告的事项。

当某一事项被认定为重大事项时，注册会计师应当及时记录与管理层、治理层和其他人员对重大事项的讨论，包括讨论的内容、时间、地点和参加人员。有关重大事项的记录可能分散在审计工作底稿的不同部分，因此注册会计师应当考虑汇总这些重大事项的记录，编制重大事项概要，将其作为审计工作底稿的组成部分，以有效地复核和检查审计工作底稿，并评价重大事项的影响。重大事项概要包括审计过程中识别的重大事项及其如何得到解决，或对其他支持性审计工作底稿的交叉索引。

如果识别出的信息与针对某重大事项得出的最终结论相矛盾或不一致，注册会计师应当记录形成最终结论时如何处理该矛盾或不一致的情况。

三、审计工作底稿的管理

（一）审计工作底稿的复核

复核审计工作底稿不仅是为了保证审计工作底稿的质量，而且是进行审计质量控制的一项必要措施。通常情况下，一张审计工作底稿由一名注册会计师独立完成，因此，不可避免地会产生一定的差错。会计师事务所应结合本事务所的实际情况制定有效的审计工作底稿复核制度，实施一定的程序，对形成的审计工作底稿进行严格的复核。复核制度，应对有关复核人员级别、复核程序与要点、复核人员职责等做出明确规定。一项好的复核制度，可以发挥多方面的作用：①减少或消除人为的审计误差，降低审计风险，提高审计质量；②及时发现并解决问题，保证审计计划顺利执行；③便于上级管理部门进行工作业绩考核和审计质量控制。

根据《会计师事务所质量控制准则第5101号——业务质量控制》和《中国注册会计师审计准则第1121号——历史财务信息审计的质量控制》的有关规定，审计工作底稿复核主要分为两个层次。

1.项目组内部人员对审计工作底稿的复核

（1）项目负责人指定的复核人员对审计工作底稿的复核

确定复核人员的原则是，由项目组内经验较多的人员复核经验较少的人员执行的工作。在复核已执行的审计工作时，复核人员应当考虑：审计工作是否已按法律法规、职业道德规范和审计准则的规定执行；重大事项是否已提请进一步考虑；相关事项是否已进行适当咨询，由此形成的结论是否得到记录和执行；是否需要修改已执行的审计工作的性质、时间和范围；已执行的审计工作是否支持形成的结论，是否已得到适当记录；获取的审计证据是否充分、适当；审计程序的目标是否实现。

（2）项目负责人对审计工作底稿的复核

在出具审计报告之前，项目负责人应当通过复核审计工作底稿和与项目组讨论，确信获取的审计证据已经充分、适当，足以支持形成的结论和拟出具的审计报告。

项目负责人应当在审计过程的适当阶段及时实施复核，以使重大事项在出具审计报告前能够得到满意解决。项目负责人复核的内容包括对关键领域所做的判断，尤其是执行业务过程中识别出的疑难问题或争议事项、特别风险以及项目负责人认为重要的其他领域。项目负责人应当对复核的范围和时间予以适当记录。

2.项目质量控制复核

项目质量控制复核是指在出具审计报告前，对项目组做出的重大判断和在准备报告时形成的结论做出客观评价的过程。会计师事务所应当制定政策和程序，要求对特定业务实施项目质量控制复核，以客观评价项目组做出的重大判断和在准备报告时得出的结论。

这些政策和程序要求应当包括：对所有上市公司财务报表审计实施项目质量控制复核；规定适当的标准，据此评价上市公司财务报表审计以外的历史财务信息审计和审阅、其他鉴证业务及相关服务业务，以确定是否应当实施项目质量控制复核；对符合适当标准的所有业务实施项目质量控制复核。

项目质量控制复核通常包括：与项目负责人进行讨论；复核财务报表或其他业务对象信息及报告，尤其要考虑报告是否适当；选取与项目组做出重大判断及形成结论有关的工作底稿进行复核。

在对上市公司财务报表审计实施项目质量控制复核时，复核人员应当考虑：项目组就具体业务对会计师事务所的独立性做出的评价；在审计过程中识别的特别风险以及采取的应对措施；做出的判断，尤其是关于重要性和特别风险的判断；是否已就存在的意见分歧、其他疑难问题或争议事项进行了适当咨询，以及咨询得出的结论；在审计中识别的已更正和未更正的错报的重要程度及处理情况；拟与管理层、治理层以及其他方面沟通的事项；所复核的审计工作底稿是否反映了针对重大判断执行的工作，是否支持得出的结论；拟出具的审计报告的适当性。项目质量控制复核人员应当在业务过程中的适当阶段及时实施复核，以使重大事项在出具审计报告前得到满意解决。

会计师事务所应当制定政策和程序，要求记录项目质量控制复核情况，包括：有关项目质量控制复核的政策所要求的程序已得到执行；项目质量控制复核在出具报告前业已完成；复核人员没有发现任何使其认为项目组做出的重大判断及形成的结论不适当的尚未解决的事项。

（二）审计工作底稿的归档

1.审计工作底稿的归档期限

注册会计师应当按照会计师事务所质量控制政策和程序的规定，及时将审计工作底稿归整为最终审计档案。审计工作底稿的归档期限为审计报告日后60天内。如果注册会计师未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的60天内。

如果针对客户的同一财务信息执行不同的委托业务，出具两个或多个不同的报告，会计师事务所应当将其视为不同的业务，然后根据会计师事务所内部制定的政策和程序，在规定的归档期限内分别将审计工作底稿归整为最终审计档案。

2.审计档案的分类

对每项具体审计业务，注册会计师应当将审计工作底稿归整为审计档案。归整审计档案时，一般按审计档案作用期限的长短和作用大小将其分为永久性档案和当期档案。

（1）永久性档案

永久性档案是指那些记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计工作底稿所组成的审计档案。简要地说，永久性档案包括与本期审计有关的历史性或连续性的数据和资料。因此，这类档案为前后年度审计过程中需要持续关注的事项提供了重要的信息来源，如与评估被审计单位内部控制制度情况有关的组织系统图、流程图、调查表及控制点和薄弱环节记录等信息。如果永久性档案中的某些内容已发生变化，注册会计师应当及时予以更新。为保持资料的完整性，以便满足日后查阅历史资料的需要，永久性档案中被替换下的资料一般也需要保留。

（2）当期档案

当期档案是指那些记录内容在各年度之间经常发生变化，只供当期审计使用和下期审计参考的审计工作底稿所组成的审计档案。与永久性档案不同，当期档案主要包括应用于当年审计的所有审计工作底稿。例如，执行控制测试获得的一般性资料，具体会计账项的调整分录，证明报表项目具体金额的详细分析表等。在形成的审计工作底稿中，业务类审计工作底稿构成了当期档案的主体。

（三）审计工作底稿的变动

在出具审计报告前，注册会计师应完成所有必要的审计程序，取得充分、适当的审计证据，并得出适当的审计结论。因此，在审计报告日后将审计工作底稿归整为最终审计档案是一项事务性工作，不涉及实施新的审计程序或得出新的结论。

1.对审计工作底稿的事务性变动

如果在归档期间对审计工作底稿做出的变动属于事务性的，注册会计师可以做出的变动主要包括：①删除或废弃被取代的审计底稿；②对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引；③对审计档案归整工作的完成核对表予以签字认可；④记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。

2.修改或增加审计工作底稿的要求

如果在完成最终审计档案的归整工作后，发现有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿，无论修改或增加的性质如何，注册会计师均应当记录下列事项：①修改或增加审计工作底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员；②修改或增加审计工作底稿的具体理由；③修改或增加审计工作底稿对审计结论产生的影响。

3.删除或废弃审计工作底稿的要求

一般情况下，在完成最终审计档案的归整工作后，注册会计师不得在规定的保存期届满前删除或废弃审计工作底稿。删除审计工作底稿主要是指删除整张原审计工作底稿，或以涂改、覆盖等方式删减原审计工作底稿中的全部或部分记录内容。废弃审计工作底稿主要是指将原审计工作底稿从审计档案中抽取出来，使审计档案中不再包含原来的底稿。

4.审计报告日后对审计工作底稿的变动

如果在审计报告日后，发现例外情况要求注册会计师实施新的或追加审计程序，或导致注册会计师得出新的结论，注册会计师应当记录下列事项：①遇到的例外情况；②实施的新的或追加的审计程序，获取的审计证据以及得出的结论；③对审计工作底稿做出变动及复核的时间和人员。

例外情况主要是指在审计报告日后发现的与已审计财务信息相关，且在审计报告日已经存在的事实，该事实如果被注册会计师在审计报告日前获知，可能会影响审计报告。例外情况可能在审计报告日后发现，也可能在财务报表报出日后发现，注册会计师应当按照《中国注册会计师审计准则第1332号——期后事项》第四章“财务报表报出后发现的事实”的相关规定，对例外事项实施新的或追加的审计程序。

（四）审计工作底稿的保存

审计工作底稿对于明确审计责任、评价审计工作质量都具有重要的意义，因此执行审计业务的单位都需要保存审计工作底稿一段时间。会计师事务所应当自审计报告日起，对审计工作底稿至少保存10年。如果注册会计师未能完成审计业务，会计师事务所应当自审计业务中止日起，对审计工作底稿至少保存10年。

对于连续审计，当期归整的永久性档案可能包括以前年度获取的资料。这些资料虽然是在以前年度获取的，但由于其作为本期档案的一部分，并作为支持审计结论的基础，因此，注册会计师应将其视为当期档案取得并至少保存10年。如果这些资料在某一审计期间被替换，被替换资料从被替换的年度起至少保存10年。

会计师事务所在对审计工作底稿进行保存时，一般都有具体的规章制度，其主要内容包括以下几个方面。

①有关保证审计工作底稿的安全与完整的方法，包括审计工作底稿的整理、装订成册的具体办法。在审计工作底稿中，由于汇集了大量的审计证据，因此需要很好地进行整理，并按照一定的顺序和装订要求将其装订起来，以便日后查阅和保管。

②有关审计工作底稿的存放、排列的方法。为了便于查阅使用，审计工作底稿的存放次序或者排列次序非常重要，特别是对于一些规模比较大的会计师事务所来说，工作底稿的排列分类对于方便查阅非常重要，一般选择按重要性排列、按字母顺序排列或按笔画顺序排列。

③有关审计工作底稿的查阅、借阅规则。审计工作底稿保存的目的就是为了日后查阅使用，但是，由于工作底稿的性质决定了制定工作底稿的使用规则，因此，什么样的工作底稿允许哪些人使用，使用时需要有哪些限制，是否允许复印或者借阅等，都需要由有关决策层制定。

④有关审计工作底稿销毁的规定。当审计工作底稿已保存了10年以上时，会计师事务所就应当分情况实行销毁。对于一些一次性审计业务形成的审计工作底稿、审计单位早已被撤销的审计工作底稿和一些咨询业务的工作底稿等可按照程序报送申请，经过批准后予以销毁。对于永久性审计工作底稿，可以做成微缩胶片予以保存，以减少保管成本。

（五）审计工作底稿的保密与查阅

保守被审计单位的商业机密是审计人员的职业操守。审计工作底稿中的内容涉及被审计单位的内部管理以及销售市场、生产管理等方面的商业秘密，因此被审计单位对于审计工作底稿的保密问题是十分关心的。会计师事务所应当建立严格的审计工作底稿保密制度，并由专人负责管理。但出现以下情况时，不应以保密为由拒绝提供审计工作底稿供他人查阅。

①被审计单位涉及法律方面的纠纷，法院或者其他司法部门按照法律程序履行了手续，审计单位可以允许其查阅审计工作底稿，或者进行复印，但是不允许取走审计工作底稿。

②注册会计师协会或者上级审计部门对于进行审计的注册会计师的业务进行检查、复查等业务监督活动。注册会计师协会是注册会计师的行业自律性组织，它可以通过对注册会计师的工作底稿进行检查来进行行业监督，国家审计机关则可以通过对下属审计单位工作底稿的检查实行国家审计监督。因此，审计工作底稿对于注册会计师协会和国家审计部门的检查不属于泄密。

③因更换审计单位和审计人员，新的会计师事务所的注册会计师查阅审计工作底稿不属于泄密范围。

④实行联合审计需要查阅审计工作底稿。经过被审计单位的同意，审计工作需要两个或者两个以上的审计单位共同进行，这时应该允许参与审计的单位共同查阅和使用审计工作底稿。对于有资格查阅审计工作底稿的单位和个人，拥有审计工作底稿的会计师事务所应当提供适当的协助，并根据有关审计工作底稿的性质和内容以及相关批准，决定是否允许查阅方阅览其审计工作底稿及复印或摘录其中的有关内容，但是，审计工作底稿不允许离开保管单位，更不能拿走审计工作底稿的原件。同时，对于查阅方由于使用审计工作底稿不当而产生的任何不良后果，保管单位应该声明不负任何法律责任。