1.7 房地产企业与施工企业承包方式的博弈

问 “营改增”实施以来，为了尽可能多地取得增值税进项税额抵扣销项税额，降低增值税的税负，房地产企业与施工企业一直为承包方式进行争论，请问税率降低后，为了降低税费，房地产企业或建筑企业应当选择一般计税方法还是简易计税方法？

答 为了说明这个问题，我们先计算两个案例。

一、建筑施工企业计税方法的选择

例1-1 甲建筑公司2017年7月承揽了一项建筑工程，收取建设单位工程款100万元（含税），假设甲公司可以选择简易计税方法，也可以选择一般计税方法，如何选择计税方法对建筑公司有利？

（1）选择简易计税方法。

应缴增值税=1000000÷（1+3%）×3%=29126（元）

（2）选择一般计税方法。

增值税销项税额=1000000÷（1+11%）×11%=99099（元）

一般计税方法应纳税额=销项税额-进项税额，进项税额是多少，暂时还不知道。

（3）试计算简易计税与一般计税的税负平衡点。

设进项税额为 X，则

1000000÷（1+3%）×3%=1000000÷（1+11%）×11%-X

X=69973（元）

税负平衡率=（69973÷1000000）×100%=6.9973%

计算结果表明，建筑施工企业一般计税方法与简易计税方法税负平衡点为含税价的6.9973%。

[结论]

如果建筑施工企业能够取得的进项税额超过价税合计的6.9973%，选择一般计税方法计税可以降低增值税应纳税额；如果建筑施工企业所能取得的进项税额不能超过价税合计的6.9973%，选择简易计税方法计税可以降低增值税应纳税额。

但是，由于建筑施工企业受多因素的影响，很难取得超过价税合计6.9973%的进项税额。因此“营改增”之后，大多建筑施工企业都愿意选择简易计税方法计税，也可以说，建筑施工企业选择简易计税方法计税有利。

二、房地产企业计税方法的选择

例1-2 2017年7月，A房地产公司出售了一处房产，取得销售收入（含税）100万元，假设A公司可以选择简易计税方法，也可以选择一般计税方法。选择何种计税方法对A公司有利？

根据“营改增”政策规定，房地产企业一般纳税人出售自行开发的房产，计税方法规定如下。

（1）房地产企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产老项目可以选择一般计税方法计算，也可以选择简易计税方法计税。

（2）房地产企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产新项目适用一般计税方法计税。

设进项税额为X，则税负平衡率的计算如下。

1000000÷（1+5%）×5%=1000000÷（1+11%）×11%-X

X=51480.05（元）

税负平衡率=（51480.05÷1000000）×100%=5.1480%

计算结果表明，房地产企业一般计税方法与简易计税方法的平衡点为5.1480%。

[结论]

如果房地产企业能够取得的进项税额超过价税合计的5.1480%，选择一般计税方法计税可以降低增值税应纳税额；如果房地产企业能够取得的进项税额不超过价税合计的5.1480%，选择简易计税方法计税可以降低增值税应纳税额。

“营改增”之后，房地产企业自行采购设备、材料、动力等，带来的增值税额可以抵扣销项税额。受多因素的影响，房地产企业比较容易取得超过价税合计5.1480%进项税额。“营改增”之后，大多房地产企业都愿意选择一般计税方法计税，也可以说，房地产企业选择一般计税方法计税有利。

三、2018年5月1日后税率调整引起税负平衡点的变化

（1）施工企业计算简易计税与一般计税的税负平衡点。

例1-3 甲建筑公司2018年7月承揽了一项建筑工程，收取建设单位工程款100万元（含税），假设甲公司可以选择简易计税方法，也可以选择一般计税方法，如何选择计税方法对甲建筑公司有利？

设进项税额为X，则

1000000÷（1+3%）×3%=1000000÷（1+10%）×10%-X

X=61782.877（元）

税负率=（61782.877÷1000000）×100%=6.1783%

计算结果表明，税率调整后，建筑企业一般计税方法与简易计税方法税负平衡点为6.1783%。

（2）房地产企业计算简易计税与一般计税的税负平衡点。

例1-4 2018年7月，A房地产公司出售了一处房产，取得销售收入（含税）100万元，假设A公司可以选择简易计税方法，也可以选择一般计税方法。请问选择哪种计税方法对A房地产公司有利？

设进项税额为X，则

1000000÷（1+5%）×5%=1000000÷（1+10%）×10%-X

X=43290.04（元）

税负平衡率=（43290.04÷1000000）×100%=4.3290%

计算结果表明，房地产企业一般计税方法与简易计税方法的平衡点为4.3290%。

四、“营改增”后允许建筑企业一般纳税人选择简易计税的五种情况

（1）财税〔2016〕36号附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（七）项规定：

① 一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。

② 一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。

（2）《关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税〔2017〕58号）规定，建筑工程总承包单位为房屋建筑的地基与基础、主体结构提供工程服务，建设单位自行采购全部或部分钢材、混凝土、砌体材料、预制构件的，适用简易计税方法计税。

（3）国家税务总局公告2017年第11号（以下简称2017年第11号公告）规定，纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号文件印发）第四十条规定的混合销售，应分别核算货物和建筑服务的销售额，分别适用不同的税率或者（简易计税的）征收率。

（4）国家税务总局公告2017年第11号规定，一般纳税人销售电梯的同时提供安装服务，其安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。纳税人对安装运行后的电梯提供的维护保养服务，按照“其他现代服务”缴纳增值税。

（5）国家税务总局公告2018年第42号（以下简称2018年第42号公告）第六条规定，一般纳税人销售自产机器设备的同时提供安装服务，应分别核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。一般纳税人销售外购机器设备的同时提供安装服务，如果已经按照兼营的有关规定，分别核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。

2018年第42号公告是在2017年第11号公告的基础上使简易计税方法进一步扩围，降低安装服务的增值税的税负。执行2017年第11号公告、2018年第42号公告有一个难点是对“机器设备”的界定，请参照GB/T50531-2009《建设工程计价设备材料划分标准》。

[结论]

“营改增”之后，建筑企业选择简易计税的实际税负=1÷（1+3%）×3%=2.9126%，低于营业税的税负率。施工企业选择简易计税方法，可以降低增值税的税负。给房地产企业开具增值税专用发票，房地产企业可以按照征收率3%抵扣进项税额。

房地产企业销售自行开发的房地产项目选择一般计税方法，出包工程时采取甲供工程或清包工方式；加大自供设备、建材、动力的比重，可以多抵扣进项税额，少缴增值税。

这样，可以达到双方均降低税负的双赢效果。