1.78 商品房分期收款销售的财税差异与纳税调整
问 对于分期收款销售商品税法按收付实现制确认收入，而企业会计准则按权责发生制确认收入，这种差异很难处理，请您详细解读。
答 分期收款销售商品，准则按权责发生制确认收入，而税法，包括增值税、企业所得税均按收付实现制确认收入，以下分三步来讨论。首先看税法规定，其次看准则规定，再次研究财税差异，这种差异是在账务上进行调整，还是通过企业所得税纳税申报表来调整。
一、税法规定
《增值税条例实施细则》规定，采取赊销和分期收款方式销售货物，纳税义务发生时间为书面合同约定的收款日期的当天。
《企业所得税法实施条例》规定，以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
很显然，税法规定按收付实现制确认销售收入。
二、企业会计准则规定
新《收入准则》第17条规定，合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定交易价格。该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。
合同开始日，企业预计客户取得商品控制权与客户支付价款间隔不超过一年的，可以不考虑合同中存在的重大融资成分（注：确认销售的第三步是确定交易价格）。
例1-53 2017年6月1日，东方房地产开发公司将一栋写字楼（老项目）以分期收款的方式出售给乙软件开发公司。写字楼成本价7000万元，东方公司选择简易计税方法计税，征收率5%，市场现价（含税）8400万元。因为双方约定采取按5年分期收款方式，销售收入确定为（含税）10500万元。合同约定从销售当年末开始按5年分期收款，每年收取房款（含税）2100万元，销售时一次全额开具增值税专用发票。经计算得出实际利率为7.93%，不考虑其他因素，首笔房款2100万元已经于2017年12月30日到账。请分析财税差异，如何进行纳税调整。
[会计处理]
（1）2017年6月1日会计处理如下：销售收入8000万元，利息收入2000万元（尚未实现），应交税费—增值税额500万元，结转开发产品成本7000万元。
（2）2017年12月30日收到房款，计算利息收入的会计处理：
计算利息收入=80000000×7.93%=6344000（元）
（3）税法规定，以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。当年税收确认收入2000万元，增值税额100万元（已缴纳），成本1400万元，不确认利息收入。
三、财税差异
税法与会计准则对于分期收款销售确认的差异，在账务处理上是解决不了的，只能在企业所得税年度纳税申报表上进行纳税调整。
（1）填报A101010一般企业收入明细表，如表1-10所示。
表1-10 A101010 一般企业收入明细表 单位：元
（2）填报A102010一般企业成本支出明细表，如表1-11所示。
表1-11 A102010 一般企业成本支出明细表 单位：元
（3）填报A104000期间费用明细表，如表1-12所示。
表1-12 A104000 期间费用明细表 单位：元
（4）填报A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表，如表1-13所示。
表1-13 A105020 未按权责发生制确认收入纳税调整明细表 单位：元
（5）填报A105000纳税调整项目明细表，如表1-14所示。
表1-14 A105000 纳税调整项目明细表 单位：元
第3列“调增金额”合计数56000000元结转到企业所得税年度纳税申报表第15行“加：纳税调整增加额”调增应纳税所得额；第4列合计数66344000元结转到主表第16行“减：纳税调整减少额”调减应纳税所得额。