第三节 财政债权的核算

财政总预算会计债权主要有三类：一是对用款单位借垫款形成的债权，二是财政部门上下级往来形成的债权，三是预拨款项形成的债权。这些债权具体包括借出款项、上下级往来款、预拨经费、在途款、其他应收款、应收转贷款等。

一、借出款项的核算

借出款项是指政府财政根据对外借款管理的相关规定借给预算单位的临时急需并需按期收回的款项。在预算执行过程中，财政部门和预算单位之间发生一些临时性的借款是经常的，财政总预算会计应当加强借款的核算和管理。

为了核算借出款项业务，各级财政总预算会计需设置“借出款项”科目。该科目借方登记借款的增加数；贷方登记借款的清偿数；余额在借方，反映尚未清偿的借款数。该科目应及时清理结算，年终该科目原则上应无余额。该科目应按资金性质及借款单位名称设置明细账，进行明细分类核算。

预算执行过程中，财政部门和预算单位之间会发生一些临时性的应收、暂付款项，如对所属预算单位和其他单位的临时急需借款和其他应收暂付款，政府采购采用国库集中收付方式时，也会产生暂付款。这一债权是待结算资金，既可能收回，也可能转为支出。财政总预算会计应设置“暂付款”科目进行核算。由于暂付款属于债权性质，财政总预算会计应及时组织清理，不能长期挂账。

为了核算暂付款业务，财政总预算会计需设置“暂付款”总账科目。该科目借方登记债权的发生数；贷方登记债权的清偿数；余额在借方，反映尚未清偿的债权数。该科目应及时清理结算，年终该科目原则上应无余额。该科目应按资金性质及借款单位名称设置明细账，进行明细分类核算。

【例4－19】某市因救灾急需，按领导指示，市财政局借给民政局自然灾害救灾款350000元。该财政局应编制如下会计分录：

收回借款时进行相反的会计处理。大部分情况会将借入经费支出。

【例4－20】接上例，经研究，该暂付款已落实预算，全数转为对民政局的经费拨款。该财政局应编制如下会计分录：

【例4－21】某市财政局将预算资金250000元划入政府采购资金专户，用于A部门采购设备。该财政局应编制如下会计分录：

同时：

【例4－22】接上例，A部门采购的设备价款为240000元，国库支付局根据有关文件和资料拨付款项，并将节约的资金划回财政总预算会计。该财政局应编制如下会计分录：

【例4－23】市财政总预算会计将政府采购所用预算资金240000元列报支出，并收到划回的政府采购资金。该财政局应编制如下会计分录：

二、上下级往来款的核算

财政部门在执行总预算过程中，有时会出现年度内预算收入和预算支出不平衡的情况。当预算支出大于预算收入时，按规定可以先动用本级财政的预算周转金；如果预算收支仍不平衡，下级财政部门可以向上级财政部门申请短期借款。上级财政部门也可以向有结余的下级财政部门借入款项。这些款项就形成了财政上下级之间的债权债务。另外，年终财政体制结算中，全年上下级财政的实际上解或补助款与应上解或应补助款之间也会形成暂时借垫款项，这也是财政上下级之间的债权债务。

为了核算与下级往来业务，应设置“与下级往来”科目。该科目借方登记借给下级财政的款项、下级财政应上缴款项的增加数、应付给下级财政款项的减少数；贷方登记收回下级财政偿还的款项、应补助下级财政的增加数额、下级财政应缴款项的上缴减少数；余额在借方，反映下级财政应归还本级财政的款项。如余额在贷方，则反映本级财政欠下级财政的款项，在编制资产负债表时应以负数表示。

该科目应及时清理结算，转作补助支出的部分，应在当年结清，不得长期挂账；其他年终未能结清的余额，结转下年。该科目应按资金性质和下级财政部门名称设置明细账，进行明细分类核算。

【例4－24】某市财政局同意其下属A财政单位申请临时借款500000元，以作周转调度用。该财政局应编制如下会计分录：

【例4－25】市财政局同意将上述借款的80%转作对下属财政单位的补助款，20%归还给本局，并已收到还款。该财政局应编制如下会计分录：

【例4－26】财政体制结算中，某市财政应收下级财政上交的款项150000元未收到。该财政局应编制如下会计分录：

【例4－27】在财政体制结算中，某市财政应补助所属某县财政款项235000元未拨付。该财政局应编制如下会计分录：

三、预拨经费的核算

预拨款项是各级财政机关根据核定的预算计划，按规定预拨给用款单位的待结算资金。

（一）预拨经费的含义及管理要求

预拨经费是由于特殊情况预拨给预算单位，不在当期列支的经费。发生预拨经费主要有两种特殊情况：一是交通不便的边远地区，需要上级部门提前拨付下一个月的经费；二是上年预拨属于下年预算的经费。凡是年度预算执行中，财政总预算会计用预算资金预拨出应在以后各期列支的款项以及会计年度终了前预拨给用款单位的下年度经费均应作为预拨经费管理。

财政总预算会计对于预拨经费的管理要求如下：

（1）预拨经费应掌握个别、特殊的原则，并控制在计划额度内，不能任意预拨。

（2）预拨经费应按照单位经费领报关系预拨。凡有上级主管部门的单位，不能直接与各级财政部门发生领拨经费关系。

（3）预拨经费应在规定的列支期间及时列为支出，不能长期挂账。

（二）应设置的会计科目及账务处理

财政总预算会计为了核算预拨款项，应设置“预拨经费”科目。“预拨经费”科目用来核算财政部门预拨给行政事业单位、尚未列为预算支出的经费。该科目借方登记预拨款；贷方登记转列支出数或用款单位交回款；余额在借方，反映尚未转列支出或尚未收回的预拨经费数。该科目应按拨款单位设置明细账。凡是拨出经费属于本期支出的，应直接通过有关支出科目核算，不能记入“预拨经费”科目。

【例4－28】某市财政局根据下年度计划和水利局申请，预拨给水利局下年度农田水利经费80万元。该财政局应编制如下会计分录：

【例4－29】某市财政局7月份按预算预拨给市教委下月教育经费100万元。该财政局应编制如下会计分录：

【例4－30】接上例，经审核，市财政局将预拨给市教委的经费转列支出。该财政局应编制如下会计分录：

四、在途款的核算

在途款是指在决算清理期和库款报解整理期内，财政总预算会计收到的属于上年度的收入、收回的不属于上年度的支出和其他需要作为在途款过渡的款项。财政总预算会计在决算清理期和库款报解整理期收到的属于上年度的预算收入应当计入上年度的账项，上年度已经拨付的不属于上年度的支出应当予以收回。这些经济业务发生在新会计年度，发生时虽然已收到，但会计事项属于上个会计年度，从上个会计年度来讲，这些款尚未到达，属于在途款项，需要在“在途款”账户进行过渡核算。财政总预算会计在国库存款的报解整理期内应认真分析整理上年度财政收支的具体情况，确定上年度末在途款及财政收支的数额。

为了反映和监督各级政府财政的在途款的增减变动及其结存情况，财政部门需要设置“在途款”科目。该科目的借方记录各级国库在决算清理期内和库款报解整理期内收到应属于上年度的收入款以及收回上年已拨付款，但不属于上年度列支的款项；贷方登记收到的在途款已冲销转入国库存款的数额；余额在借方，反映政府财政持有的仍未到达的在途款数额。该科目应按在途款项目分户进行明细核算。

财政部门在决算清理期和库款报解整理期内，收到属于上年度的收入的款项时，在上年度的账务中借记“在途款”科目，贷记“一般公共预算本级收入”等科目；收回上年度已拨付但不属于上年度的支出款项时，借记“在途款”科目，贷记“预拨经费”科目或“一般公共预算本级支出”等有关科目；冲转在途款时，在本年度账务中借记“国库存款”科目，贷记“在途款”科目。

【例4－31】某市财政局在决算清理期和库款报解整理期内收到国库报来的一般公共预算本级收入日报表，属于上年度的一般公共预算收入500000元。该财政局应编制如下会计分录：

在上年度的账务中编制的会计分录如下：

在本年度的账务中编制的会计分录如下：

【例4－32】某市财政局在决算清理期和库款报解整理期内收回上年度多拨经费200000元。该财政局应编制如下会计分录：

在上年度的账务中编制的会计分录如下：

如果已做了支出，则应冲减“一般公共预算本级支出”科目，在本年度的账务中编制的会计分录如下：

五、其他应收款的核算

其他应收款是指政府财政临时发生的其他应收款、暂付款和垫付款项，项目单位拖欠外国政府和国际金融组织贷款本息与相关费用导致相关政府财政履行担保责任，代偿的贷款本息和其他费用。

为了反映和监督各级财政的其他应收款，财政总预算会计需要设置“其他应收款”科目。该科目借方记录各种其他应收款的增加数；贷方记录各种其他应收款的收回数；余额在借方，反映尚未收回的其他应收款的结存数。该科目应及时清理结算，年终原则上无余额。该科目应按资金性质和债务单位分户进行明细核算。

【例4－33】某市财政局用一般公共预算资金为农业局垫付了一笔资金200000元。该财政局应编制如下会计分录：

收回时进行相反的会计处理。转作农业局的预算支出时记入相关支出账户。

【例4－34】假设财政局将该笔垫款120000元转作预算支出，80000元收回。

政府财政对项目单位拖欠外国政府和国际金融组织贷款本息与相关费用履行担保责任，代偿的贷款本息和其他费用，借记“其他应收款”科目，贷记“国库存款”“其他财政存款”等科目；收回则编制相反的会计分录，批准转销作为经费支出时，借记相关支出科目，贷记“其他应收款”科目。

【例4－35】某市财政局为W预算单位代偿提供担保的世界银行贷款10000000元，利息800000元。该财政局应编制如下会计分录：

收回时编制相反的会计分录。转作W预算单位的预算支出时记入相关支出账户。

【例4－36】假设市财政局将该笔垫款10300000元转作预算支出，500000元收回。该财政局应编制如下会计分录：

六、应收转贷款的核算

应收转贷款是指政府财政将借入的资金转贷给下级政府财政的款项，包括应收地方政府债券转贷款和应收主权外债转贷款。

（一）应收地方政府债券转贷款

地方政府债券转贷款指本级政府财政转贷给下级政府财政的地方政府债券资金。为了核算地方政府债券转贷款情况，财政总预算会计需要设置“应收地方政府债券转贷款”科目。该科目借方记录地方政府债券转贷款的增加数；贷方记录地方政府债券转贷款的减少数；余额在借方，反映政府财政应收未收的地方政府债券转贷款的本金和利息。该科目应按“应收地方政府一般债券转贷款”“应收地方政府专项债券转贷款”设置明细科目，并按转贷对象进行明细核算。

（1）向下级政府财政转贷地方政府债券资金时，按照转贷的金额借记“债务转贷支出”科目，贷记“国库存款”科目；同时根据债务管理部门转来的相关资料借记“应收地方政府债券转贷款”科目，贷记“资产基金——应收地方政府债券转贷款”科目。

【例4－37】中央财政为D省的某个建设项目发行专项债券2亿元，并向D省转贷。中央财政（财政部）应编制如下会计分录：

同时：

（2）期末确认应收地方政府债券转贷款的应收利息，根据债务管理部门计算出的应收未收利息借记“应收地方政府债券转贷款”科目，贷记“资产基金”科目。

【例4－38】期末确认应收未收利息为400万元。中央财政（财政部）应编制如下会计分录：

（3）收回下级政府财政偿还的转贷本息时，借记“国库存款”科目，贷记“其他应付款”或“其他应收款”科目；同时借记“资产基金——应收地方政府债券转贷款”科目，贷记“应收地方政府债券转贷款”科目。

【例4－39】假设D省偿还了全部的转贷本金和利息2.04亿元，中央财政（财政部）应编制如下会计分录：

同时：

（4）扣缴下级政府财政的转贷款本息时，借记“与下级往来”科目，贷记“其他应付款”或“其他应收款”科目；同时借记“资产基金——应收地方政府债券转贷款”科目，贷记“应收地方政府债券转贷款”科目。

【例4－40】假设年末体制结算，中央财政对D省的补助中扣缴全部本息。中央财政（财政部）应编制如下会计分录：

同时：

（二）应收主权外债转贷款

应收主权外债转贷款指本级政府财政转贷给下级政府财政的外国政府和国际金融组织贷款等主权外债资金。

为了核算主权外债转贷款情况，财政总预算会计需要设置“应收主权外债转贷款”科目。该科目借方记录应收主权外债转贷款的增加数；贷方记录应收主权外债转贷款的减少数；余额在借方，反映政府财政应收未收的主权外债转贷款的本金和利息。该科目应按“应收本金”“应收利息”设置明细科目，并按转贷对象进行明细核算。

（1）本级政府向下级政府财政转贷主权外债资金时，并且主权外债最终还款责任由下级政府财政承担的，本级政府财政支付转贷资金时，借记“债务转贷支出”科目，贷记“其他财政存款”科目；同时根据债务管理部门转来的相关资料借记“应收主权外债转贷款”科目，贷记“资产基金——应收主权外债转贷款”科目。

【例4－41】某省政府财政获得外国政府贷款，在本省投资基础设施建设，现将贷款1亿元转贷给所属的M市，用于M市的基础设施建设。省财政（财政厅）应编制如下会计分录：

（2）外方将贷款资金直接支付给用款单位或供应商时，本级财政根据转贷资金支付相关资料，借记“债务转贷支出”科目，贷记“债务收入”科目或“债务转贷收入”科目；借记“应收主权外债转贷款”科目，贷记“资产基金”科目；借记“待偿债净资产”科目，贷记“借入款项”或“应付主权外债转贷款”科目。

【例4－42】某省政府财政获得外国政府贷款，在本省投资基础设施建设，现将贷款1.2亿元由外国贷款机构直接支付给所属的F市，用于F的基础设施建设。省财政（财政厅）应编制如下会计分录：

还需要编制如下会计分录：

（3）期末确认应收主权外债转贷款的应收利息，根据债务管理部门计算出的应收未收利息，借记“应收主权外债转贷款”科目，贷记“资产基金”科目。

【例4－43】期末确认应收未收利息为200万元。省财政（财政厅）应编制如下会计分录：

（4）收回转贷给下级政府财政主权外债的本息时，按收回的金额，借记“其他财政存款”科目，贷记“其他应付款”或“其他应收款”科目；同时借记“资产基金——应收主权外债转贷款”科目，贷记“应收主权外债转贷款”科目。

【例4－44】假设M市偿还了全部的转贷本金1亿元和利息200万元。省财政（财政厅）应编制如下会计分录：

（5）扣缴下级政府财政的转贷款本息时，借记“与下级往来”科目，贷记“其他应付款”或“其他应收款”科目；同时借记“资产基金——应收主权外债转贷款”科目，贷记“应收主权外债转贷款”科目。

【例4－45】假设年末体制结算，省财政扣缴F市全部本金1.2亿元和利息240万元。省财政（财政厅）应编制如下会计分录：