1.2 政府会计新模式

1.2.1 政府会计模式概述

模式是指某种事物的标准形式或可以依照的标准样式，具有目标导向性。政府会计模式是由相互联系的要素组成并用以反映政府会计活动的基本特征及其内在本质的有机整体。

政府会计模式的法定形式大体分为三种：一是准则模式，如美国、英国、加拿大等国家的政府会计模式，主要由会计准则构成，没有制定会计制度；二是制度模式，如法国、德国、波兰等国家的政府会计模式，主要由会计制度构成，没有制定会计准则；三是政府会计和企业会计适用同一会计准则，如澳大利亚、新西兰等国家的政府会计模式。

我国原先采用“制度规范模式”对预算会计事务进行管理，随着我国政府会计准则的颁布与实施，开始采用“准则规范模式”。目前，我国政府会计正在向“二元模式”转变，转变后的政府会计由政府财务会计和政府预算会计构成，并分别编制财务报告和决算报告。参考《财政部关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》（财会〔2014〕27号），以后的方向是建立“多元模式”，包括研究推行政府成本会计、政府管理会计、政府财务报告分析应用体系等。

1.2.2 政府会计二元新模式

在政府会计模式中，预算会计和财务会计是两个既相互联系又相互区别的子体系，有各自的核算要素与报表体系，应当“适度分离”，从而能够适度分离政府预算会计和财务会计功能、决算报告和财务报告功能；同时，通过“平行记账”的相互衔接与互相关联，决算报告和财务报告相互补充，共同反映政府会计主体的预算执行信息和财务信息。这种“双轨制”的核算模式是我国政府会计改革的主要特色、重大变化和创新发展所在。

一、适度分离的典型表现

（一）建立核算“双体系”

政府会计由预算会计和财务会计构成。预算会计为政府预算管理服务，财务会计为政府财务管理服务。在完善预算会计功能的基础上，强化财务会计功能，能更加完整地反映政府会计信息。

（二）确定核算“双基础”

财务会计实行权责发生制，预算会计实行收付实现制。以权责发生制作为政府财务会计的核算基础，重新解释收入、费用等会计要素的定义、确认和计量标准，对于规范权责发生制下编制政府财务报告的内容、口径和信息质量等起到重要的导向作用，为最终建立以权责发生制为基础的政府综合财务报告制度奠定可靠基础。考虑到目前预算管理的实际需要，在预算会计中仍然采用收付实现制的核算基础，有利于准确核算预算收支信息、加强预算管理和监督。

（三）核算结果“双报告”

单位至少应当按照年度同时编制财务报告和决算报告。决算报告以收付实现制为核算基础，以单位预算会计核算生成的数据为准，侧重预算资金层面，以政府当年预算资金的实际收支情况与当年预算数据的比较为报告重点。财务报告以权责发生制为核算基础，以单位财务会计核算生成的数据为准，以全部资金状况为报告内容，范围更广泛，不仅包括政府预算资金收支，而且包括非预算资金收支；不仅反映当年的资金运动，而且反映以往年度经济业务对当年资金运动的影响，甚至反映当前经济业务对未来资金运动的影响等。

（四）会计作用“双功能”

通过资产、负债、净资产、收入、费用五个要素的系统核算，形成财务管理基础，具备财务会计功能；通过预算收入、预算支出和预算结余三个要素的系统核算，形成预算管理基础，具备预算会计功能；实现财务会计与预算会计既适度分离又相互衔接，从而全面、清晰地反映单位财务信息和预算执行信息。

二、平行记账的核算特征

为了在一个会计信息系统中同时满足权责发生制和收付实现制的核算需要，单位应当“平行记账”，即对于纳入部门预算管理的现金收支业务，在采用财务会计核算的同时进行预算会计核算。

通过“平行记账”处理经济业务的两种核算方法嵌入信息系统后，可以同时生成财务会计和预算会计两类信息，这种既适度分离又相互衔接的政府会计模式有助于使公共资金管理中预算管理、财务管理和绩效管理相互联结、融合，并在融合业务、财务、信息的过程中体现“算为管用、算管结合”的管理会计思想。

综上所述，我国政府会计改革新模式的框架结构与主要特点如图1-2所示。“双轨制”政府会计改革引发了政府预算管理与财务管理理论和实践的重构，提高了“业财融合”中政府会计信息的透明度。

图1-2 政府会计改革新模式的框架结构与主要特点