1.96 深化增值税改革中怎样争取房地产企业增值税的税负只减不增

问 《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号，简称39号公告）规定“增值税一般纳税人（以下称纳税人）发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用16%税率的，税率调整为13%；原适用10%税率的，税率调整为9%。”房地产行业销售开发产品税率从10%降低到9%，建材的税率从16%降到13%，进项税额的降低大于销项税额的下降，可能造成房地产企业增值税的税负不降反升。请问，对于这种情况房地产企业应当如何应对？

答 39号公告一出台，一石激起千层浪。制造业等行业的税率从16%调整为13%，降低3个百分点，由于销项税额下降的幅度大于进项税额下降的幅度，行业的税负会有所减轻，纳税人为减税而欢呼。而对于一些原来适用税率10%调整为9%的行业和原税率6%没有调整的行业来说，进项税额抵扣的减少，会使其减税效果呈现“反效应”。对于生产、生活性服务业纳税人，39号公告实行“加计抵减政策”，纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%抵减应纳税额，使得减税效果的反效应得到调整。

一、房地产企业增值税不降反升的原因分析

原因一、销项税率降低1%，进项税率降低3%，使房地产开发企业增值税不降反升

例1-63 假设调整前A房地产项目销售额（含税）为110000元，2019年4月1日起，适用税率由10%降为9%，试计算税率下降对房地产企业销项税额的影响。

（1）按10%的税率计算：

不含税销售额=110000÷1.1=100000（元）

销项税额=10000×10%=10000（元）

（2）按9%的税率计算：

不含税销售额=110000÷1.09=100917.43（元）

税率下调后销项税额=100917.43×9%=9082.57（元）

销项税下降幅度=（10000-9082.57）÷10000×100%=9.17%

（3）如果毛利率为15%，则开发成本为85000元，假设开发成本中建材费用占70%，则建材费用约为60000元。

税率为16%时的进项税额=60000×16%=9600（元）

税率为13%时的进项税额=60000×13%=7800（元）

进项税额下降幅度=（9600-7800）÷9600×100%=18.75%

（4）税率不同，应交增值税不同。

税率为10%，应交增值税=10000-9600=400（元）

税率为9%，应交增值税=9082.57-7800=1282.57（元）

虽然此处所用数据是一般情况下房地产企业的毛利率和建材费用占比，不是很准确。但是，试算说明一个问题：当销项税的税率降低1%，进项税的税率降低3%时，房地产开发企业的增值税税负有可能不降反升。

原因二、增值税率的调整引起一般计税方法“销项税额抵减额”的降低，房地产企业应交增值税额上升

国家税务总局公告2016年第18号规定：房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。

扣除土地价款的销售额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）÷ （1+11%）

当期允许扣除的土地价款=支付的土地价款×（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）

例1-64 “营改增”后，甲房地产公司（一般纳税人）通过“招拍挂”取得房地产开发项目，当地政府核准为G项目。建设工程开工证注明开工日期为2016年5月1日，项目如期开工。2017年3月取得了商品房预售许可证，当月房产全部预售完，取得预售收入为22200万元。2018年4月，项目竣工验收，甲公司按规定开具了增值税发票，办理交房手续，确认销售收入。该项目为取得土地使用权支付土地价款为6660万元，已取得带省财政章的票据。

不含税销售额=222000000÷1.11=200000000（元）

销项税额=200000000×11%=22000000（元）

扣除土地价款后的销售额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）÷（1+11%）

=（222000000-66600000）÷（1+11%）

=140000000（元）

扣除土地价款后销项税额=140000000×11%=15400000（元）

扣除土地价款使销项税额减少额=22000000-15400000=6600000（元）

实际是扣除取得土地使用权带来的增值税额抵扣了销项税额，称为“销项税额抵减额”。

2018年5月1日起，原适用11%税率的调整为10%。2019年4月1日起，原适用10%税率的调整为9%。测算税率变化引起的销项税额抵减额的变化，见表1-22。

应纳增值税额=（销项税额-销项税额抵减额）-进项税额

经过试算的结果表明，销项税额抵减额随着适用税率的降低呈现下降趋势：

（1）增值税的税率由11%调整为10%，销项税额抵减额下降8.265%，引起应交增值税额的增加。

（2）增值税的税率由10%调整为9%，销项税额抵减额下降9.174%，引起应交增值税额的增加。

以上两项试算结果显示：房地产企业销项税的适用税率降低1%，进项税的适用税率下降3%，有可能引起房地产企业应交增值税不降反升。

二、解决办法：房地产企业与建筑施工企业进行价格博弈，通过降低开发成本，分得减税降费带来的红利

从宏观角度来讲，广义的建筑业包括建筑业和房地产业。深化增值税改的制度设计，从建筑业整体测算，税负会只降不升。深化增值税改革后，原适用10%税率的调整为9%后，建筑企业是最大的受益者。“营改增”的政策规定，在多种情况下是允许施工企业选择简易计税方法计税的，征收率3%不变。制造业等行业的税率由16%降为13%，制造业为占领市场，建材价格会在一定幅度内下降，拉动施工成本降低，建筑施工企业利润会上升。

建筑劳务的直接受让者是房地产企业，深化增值税改革使建筑业获利，房地产企业理应参加红利分配。房地产企业应与建筑施工企业进行价格博弈，通过降低施工成本，争取使房地产企业分得减税降费带来的红利。

假设例1-63中A项目采用甲供工程方式或者清包工方式承包，施工企业选择简易计税方法计税，征收率为3%，不得抵扣进项税额。试计算建材适用税率调整对施工成本的影响。

例1-63中已知建材费用60000元，按调整前税率16%计算，施工成本中含税60000×16%=9600（元），按调整后税率13%计算，施工成本中含税60000×13%=7800（元），税率调整使施工成本下降1800元，成本降低3%。

建议：房地产企业通过与施工企业的价格博弈，争得税率降低带来的红利，或者通过多家施工企业竞标争得合理的工程价格。只有在此基础上，房地产企业在测算减税降费的效果时，把施工企业因减税降费带来的工程施工成本降低一并考虑在内，才会从总体上使建筑行业（含房地产业）增值税只减不增。