1.95 2019年“两会”后，我国深化增值税改革有何重要举措

问 2019年3月15日上午，国务院总理李克强在2019年“两会”答中外记者问时庄严宣布：“我们减税的规模是比较大的，今年下决心要进行更大规模的减税降费。把增值税和单位社保缴费率降下来，4月1日就要减增值税，5月1日就要降社保费率，全面推开。”请问，国务院有关部门为贯彻落实党中央、国务院决策部署，推进增值税实质性减税，有哪些重要举措？

答 “两会”闭幕刚刚六天，财政部、税务总局、海关总署就联合下发了《关于深化增值税改革有关政策的公告》（国家税务总局公告2019年第39号，以下简称39号公告），自2019年4月1日起执行。改革速度快，改革政策明确，措施得当，流程清楚，手续简便，容易落到实处，让纳税人从增值税改革中切实受惠。作者就个人的理解对39号公告的主要内容解读如下：

一、减税幅度大，原适用16%的制造业等行业的税负下降

39号公告第一条规定：“增值税一般纳税人（以下称纳税人）发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用16%税率的，税率调整为13%；原适用10%税率的，税率调整为9%。”制造业等行业的税率下降3%，相当于原税率的18.75%。这是相当大的降幅。受益于增值税减税利好较大的行业主要包括机械设备、化工、汽车、有色金属、家用电器、建筑材料、计算机设备、煤炭开采等，随之而来的，相关产品售价下调的趋势已经显现出来，必然让消费者从税收改革中受益。

二、农产品直接通过提高扣除率的方式，保证增值税负担的平稳过渡

根据《关于简并增值税税率有关政策的通知》（财税〔2017〕37号）的规定，农产品增值税税率从13%调整到11%。为保证利用农产品生产销售税率为17%的货物的纳税人，增值税税收负担不因税率调整而上升，维持农产品的扣除力度不变，税务总局将《增值税纳税申报表附列资料（二）》（本期进项税额明细）中的第8栏增加了8a“加计扣除农产品进项税额”，这就是“加计扣除法”的应用。《关于调整增值税税率的通知》（财税〔2018〕32号）将原适用17%的货物税率调整为16%；将原适用11%货物的税率调整为10%。

39号公告第二条规定：“原适用10%扣除率的，扣除率调整为9%。纳税人购进用于生产或者委托加工13%税率货物的农产品，按照10%的扣除率计算进项税额。”

三、调整出口退税率

《增值税暂行条例》规定“纳税人出口货物，税率为零；”对于出口商品，不但在出口环节不征税，而且税务机关还要退还该商品在国内生产、流通环节已负担的税款，使出口商品以不含税的价格进入国际市场。

自2019年4月1日起，纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用16%税率的，税率调整为13%；原适用10%税率的，税率调整为9%。为使纳税人出口货物税率为零，退税率必须做相应的调整。39号公告第三条规定：“原适用16%税率且出口退税率为16%的出口货物劳务，出口退税率调整为13%；原适用10%税率且出口退税率为10%的出口货物、跨境应税行为，出口退税率调整为9%。”

出口退税率的执行时间及出口货物劳务、发生跨境应税行为的时间，按照以下规定执行：

（1）报关出口的货物劳务（保税区及经保税区出口除外），以海关出口报关单上注明的出口日期为准；

（2）非报关出口的货物劳务、跨境应税行为，以出口发票或普通发票的开具时间为准；

（3）保税区及经保税区出口的货物，以货物离境时海关出具的出境货物备案清单上注明的出口日期为准。

四、境外旅客购物离境退税率的调整

《境外旅客购物离境退税管理办法（试行）》（国家税务总局公告2015年第41号）规定，退税物品是指由境外旅客本人在退税商店购买且符合退税条件的个人物品，以离境的退税物品的增值税普通发票金额（含增值税）为依据，退税率为11%，计算应退增值税额。计算公式为：

应退增值税额=离境的退税物品销售发票金额（含增值税）×退税率

实退增值税额=应退增值税额-退税代理机构办理退税手续费

39号公告第四条规定：“适用13%税率的境外旅客购物离境退税物品，退税率为11%；适用9%税率的境外旅客购物离境退税物品，退税率为8%。2019年6月30日前，按调整前税率征收增值税的，执行调整前的退税率；按调整后税率征收增值税的，执行调整后的退税率。退税率的执行时间，以退税物品增值税普通发票的开具日期为准。”

五、企业购建不动产取得的进项税额可在当年一次性抵扣

39号公告第五条规定，自2019年4月1日起，《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2016〕36号）第一条第（四）项第1点、第二条第（一）项第1点停止执行，纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。此前按照上述规定尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣。

39号公告所讲的停止执行的是：“适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣。”不再分2年抵扣而是在当年一次性抵扣。那么，原来分两年抵扣的“待抵扣进项税额”自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣。

《国家税务总局关于深化增值税改革有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年第14号，以下简称14号公告）规定，自2019年4月1日起，《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》（国家税务总局公告2016年第15号发布）废止。

那么，企业购建不动产带来的进项税额当年一次性抵扣后，不动产的用途发生了改变，进项税额如何处理的问题，14号公告做了如下规定：“已抵扣进项税额的不动产，发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额，并从当期进项税额中扣减：

不得抵扣的进项税额=已抵扣进项税额×不动产净值率

不动产净值率=（不动产净值÷不动产原值）×100%”

例1-60 2017年5月，丁房地产公司购得一个写字楼作办公楼使用，取得了增值税专用发票，楼款6000万元，增值税征收率5%，增值税额300万元，购置总额6300万元以存款支付。按照“营改增”的规定，将60%的增值税额180万元做进项税额当期抵扣，另外40%的增值税额120万元计入待抵扣进项税额。2019年5月，丁房地产公司由于业务扩大另购新办公楼，将原办公楼改建为职工食堂，成为福利用固定资产。假设不动产折旧年限为20年，不留净残值。请问，已经抵扣的进项税额如何进行财税处理？

[会计处理]

（1）2017年5月购得办公楼，按《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》进行财税处理，增值税专用发票验票并申报，60%进项税额在当年抵扣。

（2）2018年5月将“待抵扣进项税额”抵扣。

（3）2019年5月将原办公楼改为职工食堂，计算不动产净值率和不得抵扣的进项税额。

已提折旧=60000000÷20×2=6000000（元）

不动产净值=60000000-6000000=54000000（元）

不动产净值率=（54000000÷60000000）×100%=90%

不得抵扣的进项税额=已抵扣进项税额×不动产净值率

=（1800000+1200000）×90%

=2700000（元）

（4）改变用途的固定资产进行清理。

（5）改建为职工食堂，属于福利用固定资产，进项税额不得抵扣。

14号公告第七条规定“按照规定不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的，按照下列公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额。

可抵扣进项税额=增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率。”

例1-61 丁公司2016年11月购得一栋楼房作为职工疗养院，取得了增值税专用发票，楼款6000万元，增值税税率11%，增值税额660万元，购置总额6660万元以银行存款支付。按照“营改增”的规定，购进不动产用于职工集体福利取得的增值税额不得抵扣，丁公司已经将进项税额计入不动产原价。2019年11月由于经营规模扩大，将“职工疗养院”改作公司的办公楼。请问，如何做财税处理？假设不动产折旧年限为20年，不留净残值。

[会计处理]

（1）2016年11月购置职工疗养院，按《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》进行财税处理，专用发票验票并申报，进项税额不得抵扣。

（2）2019年11月改变用途，改为用于生产经营的办公楼，根据14号公告规定计算不动产净值率。

已提折旧=66600000÷20×3=9990000（元）

不动产净值=66600000-9990000=56610000（元）

不动产净值率=（ 56610000÷66600000）×100%=85%

（3）计算可抵扣进项税额。

可抵扣进项税额=增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率

=6600000×85%=5610000（元）

（4）对福利用固定资产进行清理。

（5）2019年12月，将可抵扣进项税额561万元转作进项税额抵扣。

六、纳税人购进国内旅客运输服务进项税额列入销项税额抵扣范围

39号公告将财税〔2016〕36号附件1《营业税改征增值税试点实施办法》中规定的“购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务进项税额不得从销项税额中抵扣。”中取消了“旅客运输服务”，修改成为“购进的贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务”进项税额不得从销项税额中抵扣。

39号公告第六条规定“纳税人购进国内旅客运输服务，其进项税额允许从销项税额中抵扣。”将国内旅客运输服务进项税额列入销项税额抵扣范围，加大抵扣范围，使纳税人分享到税制改革的红利。

纳税人未取得增值税专用发票的，暂按照以下规定确定进项税额：

（1）取得增值税电子普通发票的，为发票上注明的税额；

（2）取得注明旅客身份信息的航空运输电子客票行程单的，为按照下列公式计算进项税额：

航空旅客运输进项税额=（票价+燃油附加费）÷（1+9%）×9%

（3）取得注明旅客身份信息的铁路车票的，为按照下列公式计算的进项税额：

铁路旅客运输进项税额=票面金额÷（1+9%）×9%

（4）取得注明旅客身份信息的公路、水路等其他客票的，按照下列公式计算进项税额：

公路、水路等其他旅客运输进项税额=票面金额÷（1+3%）×3%

七、加计抵减政策的诞生

由于39号公告第一条明确：增值税一般纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用16%税率的，税率调整为13%；原适用10%税率的，税率调整为9%。因此，处于第三产业的服务业，依然执行6%的增值税税率不变。上游第一、二产业的增值税税率下调，直接导致第三产业的可抵扣进项的减少，减税效应在第三产业形成增值税减税的反效应。

39号公告第七条规定：“自2019年4月1日至2021年12月31日，允许生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%，抵减应纳税额（以下称‘加计抵减政策’）。”

1.生产、生活性服务业纳税人，是指提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务（以下称“四项服务”）取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人。四项服务的具体范围按照《销售服务、无形资产、不动产注释》（财税〔2016〕36号印发）执行。

（1）2019年3月31日前设立的纳税人，自2018年4月至2019年3月期间的销售额（经营期不满12个月的，按照实际经营期的销售额）符合上述规定条件的，自2019年4月1日起适用加计抵减政策。

（2）2019年4月1日后设立的纳税人，自设立之日起3个月的销售额符合上述规定条件的，自登记为一般纳税人之日起适用加计抵减政策。

（3）纳税人确定适用加计抵减政策后，当年内不再调整，以后年度是否适用，根据上年度销售额计算确定。

（4）纳税人可计提但未计提的加计抵减额，可在确定适用加计抵减政策当期一并计提。

14号公告第八条规定：适用加计抵减政策的生产、生活性服务业纳税人，应在年度首次确认适用加计抵减政策时，通过电子税务局（或前往办税服务厅）提交《适用加计抵减政策的声明》。适用加计抵减政策的纳税人，同时兼营邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务的，应按照四项服务中收入占比最高的业务在《适用加计抵减政策的声明》中勾选确定所属行业。

适用加计抵减政策的声明

纳税人名称：__________________________________

纳税人识别号（统一社会信用代码）：__________________________________

本纳税人符合《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号）规定，确定适用加计抵减政策。行业属于（请从下表勾选，只能选择其一）：

本纳税人用于判断是否符合加计抵减政策条件的销售额占比计算期为_____年_____月至_____年_____月，此期间提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务销售额合计_____元，全部销售额_____元，占比为_____%。

以上声明根据实际经营情况作出，我确定它是真实的、准确的、完整的。

年 月 日

（纳税人签章）

2.纳税人应按照当期可抵扣进项税额的10%计提当期加计抵减额；按照现行规定不得从销项税额中抵扣的进项税额，不得计提加计抵减额。

当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%

已计提加计抵减额的进项税额，按规定作进项税额转出的，应在进项税额转出当期，相应调减加计抵减额。

当期调减加计抵减额=当期转出进项税额×10%

当期可抵减加计抵减额计算公式如下：

当期可抵减加计抵减额=上期末加计抵减额余额+当期计提加计抵减额-当期调减加计抵减额（因进项税额转出计算的加计调减额）

3.纳税人应按照现行规定计算一般计税方法下的应纳税额（以下称抵减前的应纳税额）后，区分以下情形加计抵减：

（1）抵减前的应纳税额等于零的，当期可抵减加计抵减额全部结转下期抵减；

（2）抵减前的应纳税额大于零，且大于当期可抵减加计抵减额的，当期可抵减加计抵减额全额从抵减前的应纳税额中抵减；

（3）抵减前的应纳税额大于零，且小于或等于当期可抵减加计抵减额的，以当期可抵减加计抵减额抵减应纳税额至零。未抵减完的当期可抵减加计抵减额，结转下期继续抵减（称为“上期末加计抵减额余额”）。

4.纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为不适用加计抵减政策，其对应的进项税额不得计提加计抵减额。

纳税人兼营出口货物劳务、发生跨境应税行为且无法划分不得计提加计抵减额的进项税额，按照以下公式计算：

不得计提加计抵减额的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额÷当期全部销售额

5.纳税人应单独核算加计抵减额的计提、抵减、调减、结余等变动情况。骗取适用加计抵减政策或虚增加计抵减额的，按照《税收征收管理法》等有关规定处理。

6.加计抵减政策执行到期后，纳税人不再计提加计抵减额，结余的加计抵减额停止抵减。

例1-62 甲宾馆公司（一般纳税人）于2010年设立，主营业务为住宿服务。2018年4月至2019年3月，住宿服务占全部销售额的比重超过50%。2019年4月通过电子税务局提交了《适用加计抵减政策的声明》，并已经税务机关确认为适用加计抵减政策的纳税人。2019年4月销项税额2150000元，进项税额2000000元，应交增值税额150000元。5月份销项税额2360000元，进项税额2100000元，所购物品用于职工福利进项税额转出100000元，5月份应纳增值税额为360000元。请计算4、5月份的可抵减加计抵减额和应纳税额。

（1）4月当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%

=2000000×10%=200000（元）

当月可抵减加计抵减额=上期末加计抵减额余额+当期计提加计抵减额-当期调减加计抵减额=0+200000-0=200000（元）

4月份抵减前的应纳税额大于零，且小于或等于当期可抵减加计抵减额的，以当期可抵减加计抵减额抵减应纳税额至零。未抵减完的当期可抵减加计抵减额，结转下期继续抵减。

期末加计抵减额余额=200000-150000=50000（元）

（ 2 ） 5月份当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%=2100000×10%=210000（元）

当期调减加计抵减额=当期转出进项税额×10%=100000×10%=10000（元）

5月份可抵减加计抵减额=上期末加计抵减额余额+当期计提加计抵减额-当期调减加计抵减额=50000+210000-10000=250000（元）

5月份应交增值税=360000-250000=110000（元）

八、试行增值税期末留抵税额退税制度

因为增值税应纳税额=销项税额-进项税额。所称留抵税额，可以简单理地解为当进项税额大于销项税额时，即出现了留抵税额。留抵税额不予退税实际上占用了企业的资金，加重企业的负担；同时，不符合增值税消除重复征税的原理。此次试行增值税期末留抵税额退税制度，是基于减税的考虑，将《关于2018年退还部分行业增值税留抵税额有关税收政策的通知》（财税〔2018〕70号）文件对先进制造业、研发等现代服务业和电网企业退还增值税期末留抵税额的政策扩大到所有行业，是值得充分肯定的。

（1）试行增值税期末留抵税额退税制度符合增值税改革的方向，增值税制度更科学化、规范化，增值税链条抵扣也更加充分、更加通畅。

（2）试行留抵税额退税制度政策最大的效应，是最大限度地缓解企业的资金压力，不占用或少占用企业的有限资金，对一些前期投入资金大、生产销售周期长的企业来说十分利好，而对一些资金匮乏、后期投入多的企业来说，可以解决企业流动资金不足的问题，带来直接的减税收益。

（3）试行留抵税额退税制度可以支持企业盘活资产；进而为企业转型升级注入新活力，增强企业盈利能力和发展后劲。

（4）试行留抵税额退税制度激发企业加大投资、升级改造的积极性，进而更好地支持实体经济的发展，助力中国经济总体上高质量发展。

39号公告第八条规定，自2019年4月1日起，试行增值税期末留抵税额退税制度。

1.同时符合以下条件的纳税人，可以向主管税务机关申请退还增量留抵税额：

（1）自2019年4月税款所属期起，连续六个月（按季纳税的，连续两个季度）增量留抵税额均大于零，且第六个月增量留抵税额不低于50万元；

（2）纳税信用等级为A级或者B级；

（3）申请退税前36个月未发生骗取留抵退税、出口退税或虚开增值税专用发票情形的；

（4）申请退税前36个月未因偷税被税务机关处罚两次及以上的；

（5）自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策的。

2.本公告所称增量留抵税额，是指与2019年3月底相比新增加的期末留抵税额。（2019年3月底留抵税额作为基础数字）

3.纳税人当期允许退还的增量留抵税额，按照以下公式计算：

允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例×60%

解读：此次退税额的计算公式一方面考虑了财政承受能力，另一方面考虑了进项税额的构成比例，具有一定的合理性，考虑了退税政策的连续性。进项构成比例，为2019年4月至申请退税前一税款所属期内已抵扣的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票）、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重。

4.纳税人应在增值税纳税申报期内，向主管税务机关申请退还留抵税额。

5.纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为，适用免抵退税办法的，办理免抵退税后，仍符合本公告规定条件的，可以申请退还留抵税额；适用免退税办法的，相关进项税额不得用于退还留抵税额。

6.纳税人取得退还的留抵税额后，应相应调减当期留抵税额。按照本条规定再次满足退税条件的，可以继续向主管税务机关申请退还留抵税额，但本条第（一）项第1点规定的连续期间，不得重复计算。

7.以虚增进项、虚假申报或其他欺骗手段，骗取留抵退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并按照《税收征收管理法》等有关规定处理。

8.退还的增量留抵税额中央、地方分担机制另行通知。

九、2019年4月1日后，纳税人发生销售折让、中止或者退回等情形的，如何开具红字发票及蓝字发票？

14号公告规定：

（1）发生销售折让、中止或者退回等情形需要开具红字发票的，按照原适用税率开具红字发票；

（2）开票有误需要重新开具的，先按照原适用税率开具红字发票后，再重新开具正确的蓝字发票。

十、2019年4月1日后，纳税人需要补开增值税发票的，如何处理？

1.纳税人在增值税税率调整前未开具增值税发票的增值税应税销售行为，需要补开增值税发票的，应当按照原16%、10%适用税率补开。

2.需要说明的是，如果纳税人还存在2018年税率调整前未开具增值税发票的应税销售行为，需要补开增值税发票的，可根据18号公告相关规定，按照原17%、11%适用税率补开。

18号公告规定：“发生销售折让、中止或者退回等情形，需要开具红字发票的，按照原蓝字发票记载的内容开具红字发票；开票有误需要重新开具的，先按照原蓝字发票记载的内容开具红字发票后，再重新开具正确的蓝字发票。”

十一、2019年4月1日深化增值税改革后最新最全增值税税率表（见表1-21）